ZErb 10/2021, Die Immobilie im Nachlass / IV. Bewertung für Zwecke der Erbschaftsteuer und Schenkungssteuer

Im Rahmen eines Erbfalls oder einer Schenkung ist es notwendig, den übertragenen Wirtschaftsgütern wie einem Grundstück oder einer Immobilie einen Wert zuzuordnen, um so den steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 Abs. ErbStG und damit die Bemessungsgrundlage für die Erbschafts- oder Schenkungssteuer ermitteln zu können.^[8] Ferner ist die Wertermittlung für die Auseinandersetzung nach den Einzelwerten des Nachlasses erforderlich.

Für die ertragsteuerliche Beurteilung ist darauf abzustellen, ob insgesamt eine neutrale Realteilung oder teilweise Anschaffungs- und Veräußerungsvorgänge anzunehmen sind, wenn sich die Erben dergestalt auseinandersetzen, dass sie sämtliche Nachlassgegenstände gleichzeitig vollständig unter sich aufteilen.^[9]

Die Wahl der "richtigen" Bewertungsmethode führt immer wieder zu Diskussionen wie beispielsweise die Auseinandersetzung um die Einführung des Discounted Cashflow Verfahren (DCF)-Verfahrens in die Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV) belegt.^[10]

Die Bewertung des auf die Erben übergehenden Vermögens richtet sich nach § 12 ErbStG, der auf das BewG^[11] verweist. Zu beachten hierbei ist die Entscheidung des BVerfG vom April 2018, wonach die Regelungen des Bewertungsgesetzes zur Einheitsbewertung von Grundvermögen in den "alten" Bundesländern mit dem allgemeinen Gleichheitssatz unvereinbar seien, da das Festhalten des Gesetzgebers an dem Hauptfeststellungszeitpunkt von 1964 zu gravierenden und umfassenden Ungleichbehandlungen bei der Bewertung von Grundvermögen führe.^[12]

Grundbesitz ist nach § 12 Abs. 3 ErbStG in Verbindung mit dem § 176 ff. BewG mit dem gemeinen Wert zum Besteuerungszeitpunkt, das heißt dem Tag der Entstehung der Steuer nach § 9 und § 11 ErbStG, also dem Todestag oder dem Tag der Ausführung der Schenkung zu bewerten.

Seit 2009 ist Grundbesitz mit dem Verkehrswert anzugeben.^[13]

Grundbesitz gehört zum Grundvermögen, soweit es sich nicht um land- und forstwirtschaftliches Vermögen oder um Betriebsgrundstücke handelt (§ 159 BewG). Für die Bewertung von Grundbesitz ist das Prinzip der wirtschaftlichen Einheit maßgebend. Das Grundstück im Sinne des BewG umfasst den Grund und Boden, darauf befindliche Gebäude sowie die sonstigen Bestandteile und das Zubehör. Zum Grundvermögen gehören gem. § 176 BewG:

▪	der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör
▪	das Erbbaurecht
▪	das Wohnungseigentum, Teileigentum, Wohnungserbbaurecht und Teilerbbaurecht nach dem Wohnungseigentumsgesetz
▪	Grundstücke die zum Betriebsvermögen gehören § 99 BewG,
▪	Bodenschätze, Maschinen, Betriebsvorrichtungen

Nicht zum Grundvermögen gehören Grundstücke, die land- oder forstwirtschaftlich genutzt werden (§§ 158, 159 BewG).

[8] Vgl. allgemein zur Bewertung Kleiber, Verkehrswertermittlung von Grundstücken 9. Aufl. 2020; Simon/Gilich, Wertermittlung von Grundstücken 2011; Tillmann, Seitz, Wertermittlung von Erbbaurechten und Erbbaugrundstücken 2020.

[9] BFH, Urt. v. 10.10.2018 – IX R 1/17, www.bundesfinanzhof.de.

[10] Vgl. Unschuld, Das DCF-Verfahren im Hinblick auf die Immobilienwertermittlungsverordnung, 2011.

[11] In der Fassung der Bekanntmachung vom 1.2.1991 (BGBL. I.S.230) zuletzt geändert durch Gesetz vom 16.7.2021 (BGBl I. 2931 m.W.v. 23.7.2021.

[12] BVerfG, Urt. v.10.4.2018 – 1 BvL 11/14, BvR 889/12, BvR 639/11, 1 BvL 1/15, www.bvfg.de/e/ls20180410_1bvl/00114.html.

[13] BVerfG, Beschl. v. 30.7.2009 – 1 BvR 2662/06, Rn 1–35, www.bverfg.de/e/rk20090730_1bvr266206.html.

1. Bewertung von unbebauten Grundstücken

Die Bewertung erfolgt mit dem gemeinen Wert. Zu unterscheiden ist, ob es sich um unbebaute Grundstücke §§ 178, 179 BewG oder bebaute Grundstücke §§ 180 bis 182 BewG handelt.^[14]

Dies sind Grundstücke, auf denen sich keine benutzbaren Gebäude befinden oder die vorhandenen Gebäude auf Dauer keiner oder nur unbedeutenden Nutzung zugeführt werden können. Darunter fallen auch Grundstücke, deren aufstehende Gebäude durch Zerstörung oder Verfall kein auf Dauer benutzbaren Raum mehr darstellen. Nutzbar ist ein Gebäude, wenn es bezugsfertig ist. Eine unbedeutende Nutzung liegt vor, wenn bei Grundstücken die erzielbare Jahresmiete oder die übliche Miete weniger als 1 % des Wertes des unbebauten Grundstücks beträgt.

Der Wert unbebauter Grundstücke bestimmt sich gem. § 179 S. 1 BewG nach ihrer Fläche und den aktuellen Bodenrichtwerten (§ 196 BauGB). Der Grundbesitzwert errechnet sich aus der Grundstücksfläche multipliziert mit dem aktuellen Bodenrichtwert. Der Bodenrichtwert wird von den Gutachterausschüssen aus den von ihnen zu führenden flächendeckenden Kaufpreissammlungen abgeleitet.^[15] Hierbei sind Richtwertzonen für nach Art, Maß und Nutzung weitgehende übereinstimmende Flächen zu bilden sowie die den Bodenrichtwert beeinflussende Merkmale darzustellen. Die Bodenrichtwerte sind nur durchschnittliche, auf qm Grundstücksfläche bezogene Lagewerte. Sie werden entweder für einzelne Gebiete, Straßen oder nur Straßenabschnitte festgestellt. Bei kleinen Ortseinheiten wird ein einheitlicher Bodenrichtwert für den gesamten Or...