Nach Entscheidung durch den BFH vom 24.8.2005 handelt es sich auch bei Zuwendungen zwischen Ehegatten, die im Güterstand der Zugewinngemeinschaft leben, um Schenkungen im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Denn erst mit Beendigung der Zugewinngemeinschaft entsteht der zivilrechtliche Anspruch auf den Zugewinnausgleich, erst dieser würde nicht der Schenkungsteuer unterliegen. Es handelt sich also vielmehr um einen vorzeitigen Ausgleich eines noch nicht entstandenen Zugewinns. Solche Zuwendungen werden auch als "fliegender Zugewinnausgleich" bezeichnet. Entscheidend ist, dass der gesetzliche Güterstand der Zugewinngemeinschaft nicht beendet wird, sondern ununterbrochen fortbesteht. Es entsteht somit kein Zugewinnausgleichsanspruch, der nicht steuerbar sein könnte. Wird von den Ehegatten der bisher entstandene Zugewinn ausgeglichen, so unterliegt dieser Ausgleich als steuerbare unentgeltliche Zuwendung der Schenkungsteuer (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG).
Wird später die Zugewinngemeinschaft beendet, sind diese vorweggenommenen Zuwendungen im Rahmen der §§ 1373 ff BGB zu berücksichtigen. Daneben ist ein Erlöschen der Schenkungsteuer nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG möglich.
1. Übersicht von § 5 ErbStG
2. Erbrechtliche Regelung und § 5 Abs. 1 ErbStG
a) Steuerrechtliche Abweichungen zum Zivilrecht
§ 5 Abs. 1 ErbStG kommt dann zum Zuge, wenn der überlebende Ehegatte gesetzlicher Erbe, testamentarisch zum Erben benannt oder mit einem Vermächtnis bedacht wird. Obwohl zivilrechtlich damit nur die erbrechtliche Erhöhung des gesetzlichen Erbteils möglich ist, wird für ausschließlich erbschaftsteuerliche Zwecke eine fiktive Berechnung der güterrechtlich rechnerisch möglichen Ausgleichsforderung nach § 1371 Abs. 2 BGB vorgenommen. Um diesen fiktiven Betrag wird der erbschaftsteuerliche Erwerb gemindert.
Obwohl die erbrechtliche Lösung eintritt, folgt das Erbschaftsteuerrecht der güterrechtlichen Konzeption. Weil der Zugewinnausgleich aber eben nicht güterrechtlich entstanden ist, ist es auch zulässig, dass der Steuergesetzgeber eigenständige Abweichungen in § 5 Abs. 1 S. 2–4 ErbStG regelt:
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Abweichende güterrechtliche Vereinbarungen bleiben unberücksichtigt. |
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Die Vermutung des § 1377 Abs. 3 BGB nach der zivilrechtlich das Anfangsvermögen mit 0 EUR anzusetzen wäre, findet keine Anwendung. Erbschaftsteuerrechtlich kann durch Ermittlungen des Finanzamtes diese Vermutung widerlegt werden. |
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Zur Bestimmung des Anfangsvermögens ist stets der Tag des Vertragsabschlusses zugrunde zu legen. |
| ▪ |
Sofern jedoch auf den Zugewinn für den Fall des Todes ehevertraglich verzichtet wurde, ist § 5 Abs. 1 ErbStG nicht anzuwenden. |
b) Anrechnungsmethodik bei Zuwendungen zwischen Ehegatten
Aus gleichem Grund ist es nicht zwingend, alle zivilrechtlichen BGH-Entscheidungen zur Anrechnungsmethodik bei Zuwendungen zwischen Ehegatten (vgl. I.6.), die alle vor dem Hintergrund einer güterrechtlichen Auseinandersetzung (meistens im Rahmen von Scheidungen) ergangen sind, vollständig für die Berechnung nach § 5 Abs. 1 ErbStG zu übernehmen. Insbesondere wird in den Urteilen auch auf die zivilrechtliche Besonderheit von "ehebedingten/unbenannten Zuwendungen" eingegangen, die zivilrechtlich keine Schenkungen darstellen. Diese Rechtsgrundsätze gelten aber gerade für das Schenkungsteuerrecht nicht.
Daneben ist zu beachten, dass in den Hinweisen zu den ErbStR in H E 5.1 (5) unter der Überschrift – Schenkungen, die auf die Ausgleichsforderung angerechnet werden – eine Neutralisierung von Schenkungen vorgeschrieben ist.
Beispiel 12
Das Ehepaar EM und EF lebte im Güterstand der Zugewinngemeinschaft. EM verstirbt. Bei beiden belief sich das Anfangsvermögen auf 0 EUR. Das Endvermögen betrug bei EM 2.000.000 EUR und bei EF 600.000 EUR. Während der Ehe schenkte EM an EF 500.000 EUR.
§ 5 Abs. 1 ErbStG berechnet sich wie folgt:
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EM |
EF |
| Endvermögen |
2.000.000 EUR |
600.000 EUR |
| Anfangsvermögen |
0 EUR |
0 EUR |
| Zugewinn |
2.000.000 EUR |
600.000 EUR |
| Hinzurechnung zum Zugewinn |
+ 500.000 EUR |
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| Minderung vom Zugewinn |
- 500.000 EUR |
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| Zugewinn EM |
2.500.000 EUR |
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| abzgl. Zugewinn EF |
100.000 EUR |
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| übersteigender Zugewinn |
2.400.000 EUR |
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| hiervon 1/2 = Zugewinnausgleichsforderung EF |
1.200.000 EUR |
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| Anrechnung |
- 500.000 EUR |
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| Verbleibende fiktive Ausgleichsforderung |
700.000 EUR |
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Daneben ist zu beachten, dass die Steuerfestsetzung für die Schenkung – soweit eine solche durchgeführt wurde – nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG aufzuheben ist.
aa) Erlöschen der Schenkungsteuer nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG
Weil sämtliche Schenkungen und unbenannte Zuwendungen zwischen Ehegatten, auch dann, wenn es sich um vorweggenommenen Zugewinn handeln soll, steuerbar sind, muss es folgerichtig sein, dass es zu einer Steuererstattung der Schenkungsteuer kommt, wenn solche Zuwendungen bei Beendigung des Güterstands tatsächlich auf die Ausgleichsforderung angerechnet werden. Dem trägt die Regelung des § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG Rechnu...