zerb 2/2014, Der deutsch-japanische Erbfall – erbrechtli ... / 3. Deutsch-japanischer Erbschaftsteuerfall

Zwischen Deutschland und Japan gibt es kein Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Zwar haben beide Staaten Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen (Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern). In den in Artikel 2 dieses Abkommens aufgezählten Steuern, für die das Abkommen Anwendung findet, ist die Erbschaft- und Schenkungsteuer nicht aufgeführt.^[109] Sowohl Deutschland als auch Japan besteuern daher dieselbe Erbschaft oder Schenkung.

[109] Abkommen vom 22. April 1966 zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern, Protokoll vom 17. April 1979 zur Änderung und Ergänzung des Abkommens vom 22. April 1966 zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern und Zweites Protokoll vom 17. Februar 1983 zur Änderung und Ergänzung des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern, abrufbar unter: http://www.bundesfinanzministerium.de/Web/DE/Themen/Steuern/Internationales_Steuerrecht/Staatenbezogene_Informationen/Japan/japan.html.

a) Mögliche Fälle von Doppelbesteuerungen

aa) Doppelte Ansässigkeit

Doppelbesteuerungen sind denkbar, wenn ein Erblasser sowohl nach japanischen Erbschaft- und Steuerrecht seinen Wohnsitz ("Jusho") in Japan hat, sich nach den gesetzlichen Vorschriften des deutschen Erbschaft- und Steuergesetzes (vgl. §§ 8, 9 AO) sein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt ebenfalls in Deutschland befindet.

bb) Wegzug Deutscher nach Japan und umgekehrt

Ein weiterer Fall einer Doppelbesteuerung ist bei einem Wegzug von Deutschland nach Japan denkbar. Das deutsche Recht knüpft die unbeschränkte Steuerpflicht grundsätzlich an die Inländereigenschaft eines der Beteiligten (vgl. hierzu bereits II Ziffer 1 a) an (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG). Diese unbeschränkte Steuerpflicht wird nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG auch auf fortgezogene deutsche Staatsangehörige erweitert, die zwar in Deutschland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, allerdings erst seit kurzer Zeit (weniger als 5 Jahre) dauerhaft im Ausland – also eben auch Japan – aufhalten. Hier kann eine zweifache unbeschränkte Besteuerung in Japan und in Deutschland erfolgen. Und auch Japan kennt eine erweiterte Steuerpflicht. Nach dem japanischen Erbschaftsteuerrecht ist eine Person in Japan steuerpflichtig, wenn Eigentum durch eine Erbschaft erlangt wird, auch wenn sie keinen Wohnsitz in Japan hat, jedoch die japanische Staatsbürgerschaft hat und der Erblasser seinen Wohnsitz innerhalb der letzten 5 Jahre vor dem Erbfall (oder der Schenkung) in Japan hatte.^[110]

[110] Chapter IV in Comprehensive Handbook of Japanese Taxes 2010, aaO.

cc) Auseinanderfallen von Wohnsitz des Erblassers und Erben

Ein weiterer Fall einer Doppelbesteuerung kann eintreten, wenn der Erblasser in Deutschland und der Erbe in Japan oder umgekehrt ansässig ist. So besteht eine deutsche Steuerpflicht auch, wenn der Erbe in Japan lebt, also mit Deutschland weder durch Wohnsitz, gewöhnlichen Aufenthalt oder Staatsangehörigkeit verbunden ist, jedoch der Erblasser in Deutschland bis zu seinem Tode gelebt hat. In diesem Beispiel tritt daher eine steuerliche Belastung sowohl in Japan als auch in Deutschland ein.

b) Nationale Anrechnung ausländischer Steuern

aa) Deutschland

In Deutschland wie auch in Japan gibt es jedoch die Möglichkeit der Anrechnung der ausländischen Erbschaftsteuer. In Deutschland ist diese in § 21 Abs. 1 ErbStG geregelt. Danach ist bei Erwerben, die in einem ausländischen Staat mit ihrem Auslandsvermögen zu einer der deutschen Erbschaftsteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, auf Antrag die festgesetzte auf den Erwerber entfallende gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegende ausländische Steuer insoweit auf die deutsche Erbschaftsteuer anzurechnen, als das Auslandsvermögen auch der deutschen Erbschaftsteuer unterliegt. Die ausländische Steuer ist nach § 21 Abs. 1 Satz 4 ErbStG jedoch nur anrechenbar, wenn die deutsche Erbschaftsteuer für das Auslandsvermögen innerhalb von fünf Jahren seit dem Zeitpunkt der Entstehung der ausländischen Erbschaftsteuer entstanden ist.

Was alles als Auslandsvermögen anzusehen ist, wird in § 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG geregelt. Nach dieser Vorschrift gelten als Auslandsvermögen alle Vermögensgegenstände der in § 121 BewG genannten Art, die auf einen ausländischen Staat entfallen, sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen, wenn der Erblasser zurzeit seines Todes Inländer war. War der Erblasser zurzeit seines Todes kein Inländer, dann gelten als Auslandsvermögen alle Vermögensgegenstände mit Ausnahme des Inlandsvermögens im Sinne des § 121 BewG sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen. Zu diesem engen Begriff des Auslandsvermögen in § 121 BewG werden nicht die Gesamtheit der auf das Ausland entfallenden im Ausland belegenen Vermögensp...