ZErb 8/2012, Die Auswirkungen "jungen Verwaltungsvermöge ... / bb) Das Tatbestandsmerkmal "zuzurechnen"

Ein Vermögensgegenstand/Wirtschaftsgut ist dann einem Betrieb "zuzurechnen", wenn es eine Zurechnungsnorm gibt. Eine Zurechnungsnorm ist in § 13 b Abs. 2 S. 3 ErbStG weder enthalten noch in Bezug genommen. Daher ist davon auszugehen, dass, wenn sich aus den §§ 13 a, 13 b oder sonst aus dem ErbStG nichts anderes ergibt, die im Übrigen für das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht anzuwendenden Bestimmungen auch hier gelten.

Diese im Übrigen anzuwendenden Bestimmungen dürften in § 157 Abs. 5 S. 1, § 95 Abs. 1 BewG zu sehen sein. Diesen zufolge ist darauf abzustellen, was für die Zwecke der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen zählt. Im Falle einer Tochter-Kapitalgesellschaft zählen deren Anteile zum Betriebsvermögen der Mutter. Demgegenüber zählt dazu im Falle einer Tochter-Personengesellschaft nicht die Beteiligung an der Tochter. Sie gilt wegen der ertragsteuerlichen Transparenz der Personengesellschaften nicht als Wirtschaftsgut. Stattdessen gehören für steuerbilanzielle Zwecke die Wirtschaftsgüter der Tochter in der Höhe ihrer Beteiligung anteilig der Mutter. Lediglich der Wertansatz der Beteiligung in der Steuerbilanz der Mutter erfolgt nach der "Spiegelbildtheorie" mittels eines Sammelpostens. Hieraus lässt sich folgern, dass junges Tochter-Verwaltungsvermögen dann im Sinne des § 13 b Abs. 2 S. 3 ErbStG "zuzurechnen" sei, wenn die Tochter ertragsteuerlich transparent, namentlich eine Personengesellschaft sei, nicht jedoch, wenn es sich bei der Tochter um eine ertragsteuerlich intransparente (Kapital-)Gesellschaft handele.

Aus den §§ 13 a, 13 b ErbStG ergibt sich nichts anderes. Zwar spricht das Gesetz häufiger von einer "Beteiligung" oder einem "Anteil" an einer Personengesellschaft^[21], was nicht auf eine Transparenzbetrachtung hindeutet, jedoch unterscheidet der Wortlaut des § 13 b Abs. 1 ErbStG, der Tatbestandsgrundnorm für das begünstigte Vermögen, gerade zwischen dem Übergang "inländische[n] Betriebsvermögen[s] (§§ 95 bis 97 Bewerbungsgesetz) beim [!] Erwerb […] eines Anteils an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes" (Nr. 2) und dem Übergang von "Anteilen an Kapitalgesellschaften" (Nr. 3). Es heißt in § 13 b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG gerade nicht: "[Zum begünstigten Vermögen gehören …] Anteile an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes".^[22]

[21] Beispielhaft § 13 a Abs. 1 S. 2 ErbStG einerseits und § 13 a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 1 ErbStG andererseits.

[22] Dagegen kann angeführt werden, dass das ErbStG im Vergleich zum Ertragsteuerrecht eine eher zivilrechtliche Betrachtung verlange. Dies setzt jedoch voraus, dass man mit einer verbreiteten Auffassung (siehe beispielsweise Wachter, ZErb 2002, 334 [337]) ein solches "Primat des Zivilrechts" im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht anerkennt – wogegen indes beachtliche Gründe sprechen (Schulte, Erbschaftsteuerrecht, 2010, Rn 37 f).