bAV: Unterstützungskasse und Direkt-/Pensionszusage / 7 Rückdeckungsversicherung

7.1 Kein Zufluss von Arbeitslohn

Erteilt der Arbeitgeber eine Direkt-/Pensionszusage, kann er die Risiken, die er mit der Pensionsverpflichtung eingeht (vorzeitiger Tod des Arbeitnehmers, Invalidität, Langlebigkeit), durch den Abschluss einer Rückdeckungsversicherung auf einen externen Risikoträger verlagern. Zu diesem Zweck schließt der Arbeitgeber als Versicherungsnehmer eine Lebensversicherung auf das Leben des Arbeitnehmers (= versicherte Person) ab. Im Unterschied zu einer Direktversicherung ist bei einer Rückdeckungsversicherung der Arbeitgeber bezugsberechtigt. Die Rückdeckungsversicherung gehört rechtlich und wirtschaftlich zum Vermögen des Arbeitgebers. Beiträge, die der Arbeitgeber für eine Rückdeckungsversicherung aufwendet, sind beim Arbeitnehmer lohnsteuerlich ohne Bedeutung.^[1]

Auch Zusagen auf Unterstützungskassenleistungen sind häufig rückgedeckt. Die Zuwendungen, die der Arbeitgeber als Trägerunternehmen leistet, werden zum Abschluss der Rückdeckungsversicherung verwendet, mit der die Versorgungsverpflichtungen ausfinanziert werden. Die auf das Leben der versorgungsberechtigten Arbeitnehmer abgeschlossenen Rückdeckungsversicherungen gehören zum Vermögen der Unterstützungskasse. Zuwendungen des Arbeitgebers an eine Unterstützungskasse rechnen nicht zum Arbeitslohn der Arbeitnehmer. Auch bei Rückdeckung der betrieblichen Altersversorgung fließt Arbeitslohn erst bei Auszahlung der Versorgungsleistungen zu, die aus Mitteln der Rückdeckungsversicherung finanziert werden.

Hinweis

Verpfändung führt nicht zu Lohnzufluss

Eine Verpfändung der Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung an den Arbeitnehmer ist unschädlich, weil der Arbeitnehmer bei einer Verpfändung keine gegenwärtigen Rechte erwirbt, die ihm einen Zugriff auf die Versicherung und die darin angesammelten Werte ermöglichen. Auch eine aufschiebend bedingte Abtretung des Anspruchs aus einer Rückdeckungsversicherung ist unschädlich, da eine Abtretung rechtlich erst wirksam wird, wenn die Bedingung eintritt.^[2] Entsprechendes gilt für die Abtretung des Rückdeckungsanspruchs zahlungshalber im Fall der Liquidation oder der Vollstreckung in die Versicherungsansprüche durch Dritte.

[1] § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 LStDV.

[2] § 158 Abs. 1 BGB.

7.2 Abgrenzung Rückdeckungsversicherung und Direktversicherung

Die Abgrenzung zwischen Rückdeckungsversicherung und Direktversicherung ist für die Lohnsteuererhebung von erheblicher Bedeutung: Beiträge, die der Arbeitgeber für seine Mitarbeiter in eine Direktversicherung einzahlt, fließen im Zeitpunkt ihrer Entrichtung als Arbeitslohn zu. Diese Beiträge sind begünstigt durch

• die Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 63, § 100 Abs. 6 EStG,
• die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung mit 20 % nach § 40b EStG a. F. sowie
• den BAV-Förderbetrag für Arbeitgeber nach § 100 Abs. 2 EStG.

Bei individuellem Lohnsteuerabzug nach den ELStAM kommt grundsätzlich auch eine Förderung durch die Gewährung der Altersvorsorgezulage^[1] bzw. des zusätzlichen Sonderausgabenabzugs^[2] in Betracht (sog. "Riester-Förderung").

Versorgungsleistungen aus einer Direktversicherung gehören stets zu den sonstigen Einkünften, die in eine Einkommensteuerveranlagung einfließen. Für die Abgrenzung einer Direktversicherung von einer Rückdeckungsversicherung sind die Vereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer im Innenverhältnis maßgebend. Die Abreden zwischen dem Arbeitgeber und dem Versicherungsunternehmen im Außenverhältnis sind dagegen ohne Bedeutung.

Steuerliche Anerkennung der Rückdeckung

Die Finanzverwaltung geht bei einer vom Arbeitgeber auf das Leben des Arbeitnehmers abgeschlossenen Lebensversicherung von einer Rückdeckungsversicherung aus, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind^[3]:

1. Der Arbeitgeber hat dem Arbeitnehmer eine Versorgung aus eigenen Mitteln zugesagt, z. B. eine Werkspension bzw. Betriebsrente.
2. Zur Gewährleistung der Mittel für diese Versorgung hat der Arbeitgeber eine Versicherung abgeschlossen, zu welcher der Arbeitnehmer keine eigenen Beiträge i. S. d. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 LStDV leistet.
3. Nur der Arbeitgeber erlangt Ansprüche aus der Versicherung – nicht aber der Arbeitnehmer.

[1] §§ 79-99 EStG.

[2] § 10a EStG.

[3] R 40b.1 Abs. 3 LStR.

7.3 Übergang des Anspruchs auf den Arbeitnehmer

Wird der Anspruch aus einer Rückdeckungsversicherung ohne Entgelt auf den Arbeitnehmer übertragen oder eine Rückdeckungsversicherung in eine Direktversicherung umgewandelt, fließt im Zeitpunkt der Übertragung oder Umwandlung dem Arbeitnehmer Arbeitslohn zu^[1], der i. d. R. mit dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital zuzüglich einer bis zu diesem Zeitpunkt zugeteilten Überschussbeteiligung^[2] anzusetzen ist. Dies gilt auch, wenn das Deckungskapital und die Überschüsse aus einer Rückdeckungsversicherung wegen Beendigung des Arbeitsverhältnisses auf eine neue Einzelversicherung des Arbeitnehmers übertragen werden^[3] oder eine aufschiebend bedingte Abtretung wirksam wird.

Verzichtet der frühere Arbeitnehmer auf seine Rechte aus einer rückgedeckten Versorgungszusage des Arbeitgebers, tritt im Gegenzug der Arbeitgeber sämtliche Rechte aus der abgeschlossenen Rückdeckungsversicherung an den vom Arbeitneh...