Gesellschaftsformen: Beurteilung in der Entgeltabrechnung / 1.2 Unternehmerinitiative und Unternehmerrisiko

Wesentliche Kriterien, die gegen eine Eingliederung sprechen, sind eine Unternehmerinitiative, die der Beschäftigte entfalten kann, und ein Unternehmerrisiko, das er zu tragen hat.^[1]

[1] BFH, Urteil v. 22.2.2012, X R 14/10, BStBl 2012 S. 511; FG München, Urteil v. 18.4.2012, 9 K 1249/09, rkr.; LSG Baden-Württemberg, Urteil v. 13.12.2016, L 11 R 391/15, rkr.; s. a. LAG Köln, Beschluss v. 13.2.2019, 9 Ta 229/18.

1.2.1 Kennzeichen für Unternehmerinitiative

Von einer Unternehmerinitiative des Beschäftigten ist auszugehen, wenn er Ort, Zeit und Inhalt seiner Tätigkeit selbst bestimmen kann und in Organisation und Durchführung weitgehend frei ist. Auch wenn hierbei gleichwohl ein bestimmtes Arbeitsergebnis geschuldet wird, hindert dies die Unternehmerinitiative nicht. Allerdings ist in diesem Zusammenhang die Art und Dauer der Tätigkeit zu berücksichtigen: vor allem muss zwischen gehobenen und einfachen Arbeiten unterschieden werden. Je einfacher eine Tätigkeit ist, desto geringer ist die Möglichkeit des Beschäftigten einzuschätzen, eine bestimmte Unternehmerinitiative zu entfalten. Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen, wie sie z. B. Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen wie Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten obliegen. Ausreichend ist indes schon die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschafterrechten, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind.^[1]

Eine nur schwach ausgeprägte, aber im Kern gegebene Unternehmerinitiative kann durch ein eindeutig vorhandenes Unternehmerrisiko so ausgeglichen werden, dass in der Gesamtschau die – für die Annahme gewerblicher Einkünfte erforderliche – Selbstständigkeit der Betätigung zu bejahen ist.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 28.10.2008, VII R 32/07, BFH/NV 2009 S. 355.

[2] BFH, Urteil v. 7.2.2018, X R 10/16, BStBl 2018 II S. 630.

1.2.2 Anforderungen an Unternehmerrisiko

Unternehmerrisiko trägt im Regelfall, wer am Gewinn und Verlust des Unternehmens und an den stillen Reserven (Wertsteigerungen) einschließlich eines etwaigen Geschäftswerts beteiligt ist.^[1] Gegen ein vom Beschäftigten zu tragendes Unternehmerrisiko und damit für dessen Eingliederung in das Unternehmen des Arbeitgebers sprechen Umstände, die dem Beschäftigten das Vermögensrisiko einer Erwerbstätigkeit abnehmen.

Dies ist insbesondere der Fall, wenn er eine laufende Vergütung erhält, auch wenn deren Höhe teilweise leistungsabhängig sein sollte wie z. B. beim Akkordlohn, der zwar leistungsbezogen gezahlt wird, aber dem Arbeitnehmer regelmäßig eine Mindestvergütung sichert. Die Entlohnung nach Arbeitszeit, insbesondere die Vergütung von Überstunden, ist wesentliches Merkmal eines abhängigen Dienstverhältnisses. Dies kann auch bei einer Umsatzprovision der Fall sein. Aber auch eine Erfolgsbeteiligung im eigentlichen Sinne hindert eine Eingliederung ins Unternehmen als Arbeitnehmer nicht, wenn sie z. B. als Gewinntantieme zusätzlich zu einer festen Vergütung gezahlt wird.^[2]

Andererseits können anstelle eines signifikanten Unternehmerrisikos auch andere Gesichtspunkte wie z. B. eine besonders ausgeprägte Unternehmerinitiative verbunden mit einem bedeutsamen Beitrag zur Kapitalausstattung des Unternehmens in den Vordergrund treten.^[3]

Unternehmereigenschaft von Aufsichtsratsmitgliedern

Erhält ein Aufsichtsratsmitglied eine nicht veränderbare Festvergütung, trägt er kein Vergütungsrisiko und ist entgegen der bisherigen Rechtsprechung nicht als Unternehmer tätig.^[4]

Vorstandsmitglied öffentlich-rechtlicher Berufskammern

Das Vorstandsmitglied einer öffentlich-rechtlich organisierten Berufskammer ist nicht selbstständig für die Kammer tätig und damit kein Unternehmer, wenn er nicht im eigenen Namen und auf eigene Rechnung tätig wird und kein Vergütungsrisiko trägt.^[5]

[1] BFH, Beschluss v. 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl 1984 II S. 751, 769; BFH, Urteil v. 28.10.2008, VII R 32/07, BFH/NV 2009 S. 355; BFH, Urteil v. 6.5.2020, X R 26/19, BFH/NV 2020 S. 1238; FG Köln, Urteil v. 26.11.2020, 8 K 2333/19, rkr.

[2] BFH, Urteil v. 28.1.1982, IV R 197/79, BStBl 1982 II S. 389.

[3] BFH, Urteil v. 27.2.1980, I R 196/77, BStBl 1981 II S. 210,

H 15.8 Abs. 1 EStH.

[4] BFH, Urteil v. 27.11.2019, V R 23/19, BFH/NV 2020 S. 480; BMF, Schreiben v. 8.7.2021, III C 2 – S 7104/19/10001 :003, BStBl 2021 I S. 919; BMF, Schreiben v. 29.3.2022, III C 2 – S 7104/19/10001 :005, BStBl 2022 I S. 567.

[5] FG Hamburg, Urteil v. 8.9.2020, 6 K 131/18, rkr.