Slowenien / 1.7 Leiharbeitnehmer

Das DBA enthält eine Sonderregelung für Leiharbeitnehmer.^[1]

Leiharbeitnehmer sind Arbeitnehmer, die von einem Unternehmen (Verleiher) einem Dritten (Entleiher) zur Arbeitsleistung überlassen werden (Arbeitnehmerüberlassung).

Keine 183-Tage-Regelung und Steueranrechnung

Wird ein Arbeitnehmer im Rahmen einer gewerbsmäßigen Arbeitnehmerüberlassung tätig, gelten die Regelungen zur 183-Tage-Frist, zum Arbeitgeber und zur Betriebsstätte nicht.^[2] Hat der Leiharbeitnehmer seinen Wohnsitz in Deutschland und übt seine Tätigkeit in Slowenien aus, wird der Arbeitslohn demnach im Tätigkeitsstaat Slowenien besteuert.^[3] Im Wohnsitzstaat Deutschland ist der Arbeitslohn jedoch nicht steuerfrei. Vielmehr wird die in Slowenien gezahlte Steuer auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet.^[4] Bei der Anrechnung ist der Anrechnungshöchstbetrag zu beachten.^[5]

Praxis-Beispiel

Anrechnung mit Anrechnungshöchstbetrag

Der ledige Arbeitnehmer A hat aus seiner Tätigkeit in Deutschland Arbeitslohn i. H. v. 40.000 EUR erzielt. Während eines Teils des Jahres war A als Leiharbeitnehmer in Slowenien tätig und hat hieraus Arbeitslohn i. H. v. 10.000 EUR erzielt. In Slowenien hat A auf den Arbeitslohn eine Einkommensteuer i. H. v. 3.000 EUR gezahlt. Diese Steuer ist nach dem DBA in Deutschland anzurechnen. Weitere Einkünfte hat A nicht erzielt.^[6]

Ergebnis:

Inländische Einkünfte		40.000 EUR
Zzgl. ausländische Einkünfte (AE)		+ 10.000 EUR
Zu versteuerndes Einkommen (zvE)		50.000 EUR
Tarifliche Einkommensteuer (Grundtarif 2024)		10.906 EUR
Durchschnittlicher Steuersatz (ESt 10.906 EUR : zvE 50.000 EUR)	21,8120 %
Anrechnungshöchstbetrag (AHB) (AE 10.000 EUR x Ø-Steuersatz 21,8120 %)	2.182 EUR
Abzgl. Anrechnung (AHB 2.182 EUR < ASt 3.000 EUR)		- 2.182 EUR
Festzusetzende Einkommensteuer		8.724 EUR
Ohne Anrechnungshöchstbetrag läge die Einkommensteuer bei:		7.906 EUR
Ohne Steueranrechnung läge die Einkommensteuer bei:		10.906 EUR

Statt der Anrechnung kann die ausländische Steuer auf Antrag auch bei der Einkünfteermittlung wie Werbungskosten abgezogen werden.^[7] Dies kann günstiger sein, wenn die ausländische Steuer wegen des Anrechnungshöchstbetrags nicht in voller Höhe angerechnet werden kann.^[8]

Freibetrag bei Anwendung der Anrechnungsmethode

Kommt es wegen der Anwendung der Anrechnungsmethode im laufenden Kalenderjahr zu einer zeitweiligen Doppelbesteuerung, kann aus Billigkeitsgründen als Freibetrag für das Lohnsteuerabzugsverfahren höchstens das 4-Fache der voraussichtlichen ausländischen Steuer gebildet werden, begrenzt auf die Höhe des voraussichtlichen im Ausland zu versteuernden Arbeitslohns.^[9]

[1] Nr. 4 DBA-Protokoll; BMF, Schreiben v. 3.5.2018, IV B 2 – S 1300/08/10027, BStBl 2018 I S. 643, Rz. 158-182.

[2] Nr. 4 DBA-Protokoll.

[3] Art. 15 Abs. 1 Satz 2 DBA.

[4] Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. dd DBA. Zu Erleichterungen im Lohnsteuerabzugsverfahren s. § 39a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Buchst. c EStG analog; BMF, Schreiben v. 3.5.2018, IV B 2 – S 1300/08/10027, BStBl 2018 I S. 643, Rz. 177-178 (Freibetrag).

[5] Art. 23 Abs. 1 Buchst. b DBA; § 34c Abs. 6 Satz 2, Abs. 1 Sätze 2-5 EStG. Der Anrechnungshöchstbetrag ist die deutsche Steuer, die sich bei Anwendung des durchschnittlichen Steuersatzes auf die ausländischen Einkünfte ergibt, s. § 34c Abs. 1 Satz 2 EStG.

[6] Stark vereinfachtes Beispiel ohne Berücksichtigung von Werbungskosten und Sonderausgaben.

[7] § 34c Abs. 6 Satz 2, Abs. 2 EStG.

[8] Ob der Abzug tatsächlich günstiger ist, muss im Einzelfall durch eine Vergleichsrechnung ermittelt werden.

[9] § 39a Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Buchst. c EStG analog; BMF, Schreiben v. 3.5.2018, IV B 2 – S 1300/08/10027, BStBl 2018 I S. 643, Rz. 177-178.