Leitsatz (amtlich)
Bei einem Gebäude, das ein Steuerpflichtiger nach Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 14 BHG vom Betriebsvermögen In sein Privatvermögen überführt, sind die weiteren AfA nach dem Teilwert oder gemeinen Wert, mit dem das Gebäude bei der Überführung steuerlich erfaßt wurde, zu bemessen.
Normenkette
EStG § 7 Abs. 4; BHG § 14
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betrieb bis zum 31. Dezember 1971 einen Herstellungsbetrieb für Damenoberbekleidung. Zum Betriebsvermögen des Unternehmens gehörte das Grundstück A-Straße in Berlin, dessen in den Jahren 1963 bis 1965 für 2 705 777 DM errichtetes Gebäude nach in Anspruch genommenen erhöhten Absetzungen nach § 14 des Berlinhilfegesetzes (BHG) 1964 in Höhe von 75 v. H. der Herstellungskosten (2 029 332, 75 DM) und weiteren Absetzungen vom Restwert (67 649,25 DM) noch mit 608 795 DM zu Buche stand. Die Klägerin, die das Gebäude unter Aufdeckung einverständlich festgestellter stiller Reserven von 526 189 DM in das Privatvermögen überführte, bemaß bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die weiteren Absetzungen für Abnutzung (AfA) auf 67 160 DM jährlich. Im Verlauf des Verfahrens ermäßigte sie diesen Betrag ab 1977 wie folgt auf:
DM
Herstellungskosten des Gebäudes 2 705 777
+ aufgedeckte stille Reserven 526 189
neue Bemessungsgrundlage für die AfA 3 231 966
hiervon 2 v. H. als AfA 64 640
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) erkannte erstmals bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für das Kalenderjahr 1977 die geltend gemachten Absetzungen nicht mehr an. Er ging statt dessen von einer Bemessungsgrundlage aus der Summe des Buchwertes für das Gebäude nach Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen von 75 v. H. der Herstellungskosten (676 445,25 DM) und der aufgedeckten stillen Reserven (526 189 DM) aus, so daß sich eine neue Jahres-AfA von nur (2 v. H. von 1 202 634,25 DM =) 24 052,70 DM ergab.
Die Sprungklage gegen den entsprechenden Steuerbescheid für 1977 blieb erfolglos.
Mit der Revision wird Verletzung materiellen Rechts gerügt und dazu vorgebracht:
Nach Überführung eines Gebäudes vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen sei auch nach Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen die Bemessungsgrundlage für die AfA nach den Grundsätzen des Abschn. 42 a Abs. 3 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) zu ermitteln. Die bereits vorgenommenen erhöhten Absetzungen müßten außer Betracht bleiben, auch wenn dies zu einer Verkürzung der Abschreibungsdauer führe.
Werde dieser Auffassung nicht gefolgt, so müsse im Streitfall die Restnutzungsdauer vom Zeitpunkt der Entnahme an -- 31. Dezember 1971 -- auf 42 Jahre herabgesetzt werden.
Die geänderte Beurteilung durch das FA, das in früheren Jahren die Abschreibungsmethode der Klägerin zugelassen habe, verstoße gegen ein Rückwirkungsverbot.
Die Klägerin beantragt -- sinngemäß --, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Einkommensteuer für 1977 unter Berücksichtigung von AfA von 64 640 DM, hilfsweise von 28 600 DM, bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung festzusetzen.
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Rechtlich zutreffend ist das Finanzgericht (FG) davon ausgegangen, daß bei einem Gebäude, welches ein Steuerpflichtiger nach Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 14 BHG vom Betriebsvermögen in sein Privatvermögen überführt hat, die weiteren AfA nach dessen Teilwert oder gemeinem Wert im Zeitpunkt der Überführung zu bemessen sind.
Das Einkommensteuergesetz (EStG) enthält keine ausdrückliche Regelung, wie die AfA bei einem Wirtschaftsgut zu bemessen sind, das nach einer Überführung vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG eingesetzt wird. Dem FG ist darin zuzustimmen, daß es im Hinblick auf die Regelungen über den Wertansatz bei Entnahmen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG) oder bei im Rahmen einer Betriebsaufgabe zurückbehaltenen Wirtschaftsgütern (§ 16 Abs. 3 Satz 3 EStG) dem Sinn und Zweck der Vorschriften über die AfA (§§ 7 ff. EStG) entspricht, die Bemessungsgrundlage für die weiteren AfA eines vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen überführten Wirtschaftsguts mit dem Teilwert oder dem gemeinen Wert im Zeitpunkt der Überführung anzusetzen. Die Überführung eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen ist ein anschaffungsähnlicher Vorgang, bei dem die Bemessungsgrundlage für weitere AfA nicht höher sein kann als der Aufwand, der jemals für das überführte Wirtschaftsgut erwachsen ist. Wird ein Gebäude vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen überführt, dann ist der Teilwert (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) oder gemeine Wert (§ 16 Abs. 3 Satz 3 EStG), mit dem das Gebäude bei der Überführung steuerlich erfaßt wurde, den Anschaffungskosten i. S. des § 7 Abs. 4 EStG gleichzusetzen. Dieser Wert ist auch Bemessungsgrundlage für die weiteren AfA.
Der Hinweis der Klägerin auf die Regelung in Abschn. 42 a Abs. 3 EStR 1965 ff. führt zu keiner anderen Beurteilung. Zutreffend hat das FG darauf hingewiesen, daß dort nur Sachverhalte angesprochen sind, in denen ein Steuerpflichtiger für das im Betriebsvermögen befindliche Gebäude die normalen AfA nach § 7 Abs. 4 EStG in Anspruch genommen hat, die Finanzverwaltung aber anders verfährt, wenn erhöhte Absetzungen in Anspruch genommen wurden, wie sich aus Abschn. 59 a EStR 1975, jetzt Abschn. 64 EStR 1978, ergibt. Im Streitfall geht es um die Bemessungsgrundlage für AfA nach Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen.
Dem FG ist auch darin beizutreten, daß eine Anwendung der in Abschn. 42 a Abs. 3 EStR enthaltenen Regelung zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung im Streitfall führen würde. Das verfügbare Volumen an AfA zum 1. Januar 1972 von 1 134 984 DM wäre bei der von der Klägerin begehrten Methode in weniger als 18 Jahren erschöpft. § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG geht indessen von einer regelmäßigen Nutzungsdauer von 50 Jahren aus.
Mangels Anhaltspunkten für eine tatsächlich kürzere Nutzungsdauer ist es dann geboten, die AfA auf den gesetzlich typisierten Satz von 2 v. H. der Bemessungsgrundlage zu bemessen.
Die geänderte Beurteilung durch das FA enthält nach den zutreffenden Ausführungen des FG keinen Verstoß gegen ein Rückwirkungsverbot.
Fundstellen
BStBl II 1983, 759 |
BFHE 1984, 187 |