Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Außerordentlic ... / C. Tarifermäßigung bei Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten (§ 34 Abs 2 Nr 4 EStG)

I. Voraussetzungen der Tarifermäßigung

Rz. 85

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

> Einkünfte, mit denen eine mehrjährige Tätigkeit entlohnt wird, werden im Jahr des Zuflusses mit den gewöhnlichen Steuersätzen besteuert. Hierbei kann es aber infolge der progressiven Gestaltung des Steuertarifs zu unbilligen Steuerbelastungen kommen, wenn diese Einkünfte, die wirtschaftlich in mehreren Jahren erdient worden sind, zusammengeballt (> Rz 95 ff) in einem Jahr zufließen. Die Tarifermäßigung für "Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten" nach § 34 Abs 2 Nr 4 EStG wird in der gleichen Weise berechnet wie für "Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr 1 EStG": Es gilt die sog Fünftel-Regelung (> Rz 120 ff). Ein förmlicher Antrag ist auch hier nicht erforderlich. Zum LSt-Abzug > Rz 125 ff. Auch die Voraussetzungen für die "Außerordentlichkeit" der > Einnahmen unterscheiden sich grundsätzlich nicht (> Rz 95 ff [117]).

§ 34 Abs 2 Nr 4 EStG regelt zwar (mehrere) "Tätigkeiten"; es genügt aber ein- und dieselbe Tätigkeit, wenn sie sich nur über mehrere VZ erstreckt (> Rz 88). Der Wortlaut schließt aber eine zusammengeballte Entlohnung für mehrere unterschiedliche Tätigkeiten ein.

Rz. 86

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

§ 34 Abs 2 Nr 4 EStG kommt zwar besonders häufig bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Betracht, ist aber auf diese Einkunftsart nicht beschränkt, wie der insoweit neutrale Begriff "Vergütungen" zeigt (vgl Puhl, DB 1988, 1917). Gewinneinkünfte sind gleichwohl nur unter besonderen Voraussetzungen begünstigt (BFH 247, 226 = BStBl 2015 II, 220; > R 34.4 Abs 1 und 3 EStR; OFD Erfurt vom 19.02.2007, DB 2007, 591; OFD NW vom 25.08.2014, DStR 2014, 2129, zu BFH 216, 247 = BStBl 2007 II, 180, BFH 240, 156 = BStBl 2018 II, 696).

Rz. 87

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Gegenstand der Tarifermäßigung ist eine "Vergütung" für eine Tätigkeit; sie wird bei ArbN idR als Entlohnung bezeichnet. Es kommt nicht darauf an, ob die Entlohnung aufgrund eines Rechtsanspruchs oder freiwillig geleistet wird (BFH 103, 339 = BStBl 1971 II, 802; > R 34.4 Abs 2 EStR; anders nur bei Schenkung). Ebenso ist eine bewusste und gewollte Vorteilszuwendung für den Entlohnungsbegriff ohne Bedeutung (BFH 138, 456 = BStBl 1983 II, 642 zur verbilligten Grundstücksüberlassung an ArbN; > Grundstück). Die Vergütung muss nicht unbedingt in einem Betrag (BFH 103, 339 = BStBl 1971 II, 802), wohl aber zusammengeballt zufließen (> Rz 117).

Rz. 88

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Die Vergütung muss für eine mehrjährige Tätigkeit gewährt werden. Das ist eine Tätigkeit, wenn sie (wenigstens) in 2 Kalenderjahren (VZ) ausgeübt worden ist und sich über mehr als 12 Monate erstreckt (vgl § 34 Abs 2 Nr 4 HS 2 EStG).

Beispiel 11:

Der ArbG hat sich gegenüber dem ArbN in einem Vergleich verpflichtet, ihm für die Zeiträume vom 01.06.2020 bis 31.12.2020 und vom 01.01.2021 bis zum 28.02.2021 ausstehenden > Arbeitslohn nachzuzahlen. Der nachzuzahlende Betrag wird im Jahr 2022 ausgezahlt. Er unterliegt – bei Fortdauer des Dienstverhältnisses – als sonstiger Bezug ohne Tarifermäßigung dem LSt-Abzug. Der Betrag wird zwar für eine in zwei Kalenderjahren ausgeübte Tätigkeit gezahlt, die sich aber nur vom 01.06.2020 bis zum 28.02.2021 und damit nicht über mehr als 12 Monate erstreckte; es ist keine mehrjährige Tätigkeit iSv § 34 Abs 2 Nr 4 EStG gegeben. Anders wäre es zB, wenn für 2021 Arbeitslohn von Januar bis einschließlich Juni ausstehen und nachgezahlt würde.

II. Weitere Einzelfälle zu § 34 Abs 2 Nr 4 EStG

Rz. 89

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Bei ArbN ist es ohne Bedeutung, ob sie ihre Arbeitsleistung tatsächlich erbringen (vgl BFH 133, 375 = BStBl 1981 II, 707; > Arbeitslohn Rz 39). Deshalb können auch Gehaltsvorauszahlungen, die mehrere Jahre betreffen, tarifbegünstigt sein (BFH 99, 381 = BStBl 1970 II, 683). Als Vorauszahlung ist ebenfalls die Ablösung einer Werkspension bei Eintritt in den Ruhestand zu behandeln (BFH 113, 40 = BStBl 1974 II, 680) oder eine Kapitalabfindung für künftige Pensionsansprüche (BFH 101, 98 = BStBl 1971 II, 266; Gerichtsbescheid FG HH vom 20.04.2005 – VI 113/03, HaufeIndex 1 386 427; EFG 2009, 345 = DStRE 2009, 1176); ebenso bei Zahlung an einen Dritten, der die Pensionsverpflichtung übernimmt (BFH 217, 547 = BStBl 2007 II, 581). Zur Abfindung von Versorgungsansprüchen > Betriebliche Altersversorgung Rz 195 ff. Auch Gehaltsnachzahlungen müssen für eine Tätigkeit geleistet werden, die sich über mehrere Jahre erstreckt. Das ist zB der Fall, wenn sich eine Kündigung des ArbG als unwirksam erweist und deshalb > Arbeitslohn für mehrere Jahre nachgezahlt wird (BFH 171, 555 = BStBl 1993 II, 795). Ebenso ist es, wenn die in den Vorjahren erarbeitete, aber nicht ausgezahlte Entlohnung in einer Zeit zufließt, in der der ArbN von der Arbeitsleistung freigestellt ist (> Arbeitszeitkonto Rz 28). Nachzahlungen aus dem Vorjahr (zB Weihnachtsgeld) sind aber nicht schon deswegen tarifbegünstigt, weil sie im Zuflussjahr mit laufenden Lohnzahlungen zusammentreffen (BFH/NV 1992, 381). Werden hingegen Überstunden für einen mehrjährigen Zeitraum zusammengeballt in einem Jahr vergüt...