Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Mitarbeiterkap ... / 3. Bewertung mit dem gemeinen Wert

Rz. 30

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Ob der ArbG dem ArbN eine Vermögensbeteiligung verbilligt überlässt, kann regelmäßig nur festgestellt werden, wenn ihr Wert bekannt ist. Aber auch bei einer unentgeltlichen Überlassung muss ihr Wert festgestellt werden, um beurteilen zu können, ob etwa der Freibetrag des § 3 Nr 39 Satz 1 EStG im Einzelfall nicht ausreicht und ein Überhang als > Arbeitslohn dem LSt-Abzug zu unterwerfen ist.

Rz. 31

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert (> Rz 33 ff) anzusetzen (§ 3 Nr 39 Satz 4 EStG, § 19a Abs 1 Satz 7 EStG). Die Vorschriften enthalten eine Sonderregelung, die die Anwendung von § 8 Abs 2 und 3 EStG ausschließt.

Wird die Vermögensbeteiligung als Sachbezug überlassen (> Sachbezüge Rz 4 ff), will der BFH zusätzlich zu dem Steuerfreibetrag des § 3 Nr 39 EStG von 2 000 EUR die Steuerermäßigung des § 8 Abs 2 Satz 11 EStG für geringwertige Sachbezüge von 50 EUR monatlich anwenden (> Sachbezüge Rz 50 ff; vgl BFH/NV 2010, 1432; 2011, 1683). Die FinVerw hat die Urteile nicht im BStBl veröffentlicht und schließt die Anwendung der 50 EUR-Freigrenze aus (> R 8.1 Abs 3 Satz 3 LStR). Entsprechendes gilt für den Abschlag von 4 % nach R 8.1 Abs 2 Satz 3 LStR und den Rabatt-Freibetrag des § 8 Abs 3 EStG (> Rabatte Rz 55ff). Sie geht uE zu Recht davon aus, dass § 3 Nr 39 Satz 4 EStG, wonach der gemeine Wert (§ 9 Abs 2 BewG) anzusetzen ist, den Bewertungsvorschriften des § 8 EStG vorgeht (vgl auch BMF vom 01.06.2024, Rz 18 f, BStBl 2024 I, 946).

Rz. 32

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Der Zeitpunkt der Bewertung (Stichtag) ist mit dem Zeitpunkt der Überlassung identisch. Auf den Tag der Beschlussfassung über die Überlassung, den Zeitpunkt des Angebots oder dessen Annahme durch den ArbN kommt es nicht an. Maßgebend ist der Zeitpunkt, zu dem die Vermögensbeteiligung in das Eigentum des ArbN übergeht, ihm der geldwerte Vorteil zufließt. BFH 245, 230 = BStBl 2014 II, 904 folgend können auch die Wertverhältnisse bei Abschluss eines für beide Seiten verbindlichen Veräußerungsgeschäfts herangezogen werden. Kritisch Thomas, DStR 2015, 263; hingegen zustimmend, jedoch zweifelnd hinsichtlich der Anwendbarkeit auf Mitarbeiterbeteiligungen Portner, BB 2014, 2523.

Grundsätzlich maßgebend ist der Tag, an dem der Anspruch des ArbN auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht erfüllt wird (BFH 223, 98 = BStBl 2009 II, 282). Das ist idR der Tag, an dem die Vermögensbeteiligung in das Depot des ArbN eingebucht oder auf seinen Namen im Depot einer Bank hinterlegt wird (vgl EFG 2009, 104 = DStRE 2009, 589; BMF vom 01.06.2024, Rz 25, BStBl 2024 I, 946; ergänzend > Rz 170). Werden Vermögensbeteiligungen zeitgleich an eine Vielzahl von ArbN überlassen, ist dieses Datum nur mit erheblichem Aufwand zu ermitteln. Aus Vereinfachungsgründen gilt dann als Tag der Überlassung der Tag der Ausbuchung beim Überlassenden oder dessen Erfüllungsgehilfen. Der Vereinfachung dient es auch, dass der ArbG bei allen beteiligten ArbN, denen innerhalb eines Monats eine am Markt gehandelte Vermögensbeteiligung überlassen worden ist, diese mit dem für diesen Monat ermittelten durchschnittlichen Wert ansetzt (BMF vom 01.06.2024, Rz 21, BStBl 2024 I, 946); zu weiteren Vereinfachungsmaßnahmen > Rz 34. Sind die an die ArbN zu überlassenden Aktien bisher lediglich in einer sich im Tresor der AG befindenden Sammelurkunde verbrieft, werden sie im Zeitpunkt der schriftlichen Zuteilung der Aktienanzahl und der Erstellung einer Datei mit den Namen der ArbN sowie der jeweiligen Anzahl der Aktien und der jeweiligen Aktiennummer überlassen (EFG 2004, 334).

Beispiel 1:

Eine Medien-AG beschließt am 03.01.2024 die verbilligte Überlassung eigener Genussscheine an ihre ArbN. Mit der Verbilligung soll der Freibetrag des § 3 Nr 39 EStG von 2 000 EUR ausgeschöpft werden. An diesem Tag wird ein Genussschein im Nennwert von 500 EUR an den deutschen Börsenplätzen mit 650 EUR notiert (niedrigster Kurs im Tagesverlauf). Weil die Bekanntmachung des Beschlusses, die den ArbN einzuräumende Entscheidungsfrist für den Erwerb und die Organisation der Abwicklung mithilfe der Hausbank insgesamt etwa 6 Monate in Anspruch nehmen, werden die Genussscheine erst zwischen dem 05. und dem 25.07.2024 bei der Hausbank ausgebucht und den ArbN gutgeschrieben. Der ArbN X will 3 Genussscheine erwerben.

Der geldwerte Vorteil ist nach § 3 Nr 39 Satz 4 EStG mit dem gemeinen Wert am Tag der Ausbuchung aus dem Depot der AG zu bewerten. Auszugehen ist von einem – inzwischen veränderten – Börsenkurs von 700 EUR für einen Genussschein im Nennwert von 500 EUR. Für 3 Genussscheine sind das (700 EUR × 3 =) 2 100 EUR. Dieser Ausgangswert ermäßigt sich um 2 000 EUR nach § 3 Nr 39 EStG, um die der ArbG den Kaufpreis mindert und die steuerfrei sind. 100 EUR bezahlt der ArbN selbst aus versteuertem Einkommen. Die Höhe des Börsenkurses am Tage der Beschlussfassung bleibt steuerlich unerheblich.

Beispiel 2:

Abwandlung von Beispiel 1: Der ArbG ist bereit, jedem ArbN,...