Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Mitarbeiterkap ... / E. Steuerliche Folgewirkungen

Rz. 168

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Die Aufwendungen des ArbN für den Erwerb der Vermögensbeteiligung sind regelmäßig nicht beruflich veranlasst, sondern dienen der Vermögensbildung; sie sind deshalb keine > Werbungskosten, auch wenn sie an den ArbG gezahlt werden. Soweit beim Erwerb der Vermögensbeteiligung die Steuerbefreiung des § 3 Nr 39 EStG (> Rz 50 ff) in Anspruch genommen wird, verbietet überdies § 3c EStG den WK-Abzug. Die Anschaffungskosten für eine Quelle der Einkünfte aus KapVerm im Rahmen der Überschusseinkünfte führen nicht zu WK/BA.

Rz. 169

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Werden zunächst Aktien verbilligt vom ArbN erworben und wird der dabei erlangte geldwerte Vorteil danach wieder eingebüßt, weil die Aktien im Zuge der Rückabwicklung des Mitarbeiteraktienprogramms an den ArbG zurückgegeben werden, entstehen dem ArbN negative Einnahmen bzw WK. Die Höhe des Erwerbsaufwands bemisst sich nach dem ursprünglich gewährten und als > Arbeitslohn behandelten geldwerten Vorteil (BFH 226, 317 = BStBl 2010 II, 299 mwN). Sofern die Besteuerung nach § 19a EStG hinausgeschoben wurde, reduziert sich der zu versteuernde Vorteil iRd nachgeholten Besteuerung (> Rz 147 ff). Überträgt ein ausscheidender ArbN Gesellschaftsanteile zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Verkaufspreis an den ArbG zurück, führt ein Veräußerungsverlust aus seiner Kapitalbeteiligung nicht allein deshalb zu WK oder negativen Einnahmen, weil die Beteiligung wegen der Beendigung des Arbeitsverhältnisses veräußert wird; erforderlich ist vielmehr, dass ein solcher Verlust in einem steuerlichen Veranlassungszusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht und nicht auf der Nutzung der Beteiligung als Kapitalertragsquelle beruht (BFH 226, 321 = BStBl 2010 II, 198). Bei der nachträglichen Besteuerung gemäß § 19a EStG ist jedoch zu beachten, dass betrieblich bedingte Wertverluste zu berücksichtigen sind (> Rz 147 ff). Ob bei einem ArbG-Darlehen der Rückzahlungsanspruch des ArbG ein Anspruch aus dem Arbeitsverhältnis ist oder nur mit dem Arbeitsverhältnis in Verbindung steht, hängt besonders davon ab, wie eng das Darlehen mit dem Arbeitsverhältnis verknüpft ist (BAG vom 21.01.2010 – 6 AZR 556/07, DB 2010, 676). Ergänzend > Negative Einnahmen, > Werbungskosten Rz 106 ff und Geserich, NWB 2010, 1683.

Rz. 170

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Muss der ArbN aufgrund der getroffenen Vereinbarung einen höheren Kaufpreis als zB den Kurswert der Vermögensbeteiligung zahlen, führt dies nicht zu negativem Arbeitslohn. Entsprechendes gilt für Kursrückgänge nach dem Zuflusszeitpunkt (BMF vom 01.06.2024, Rz 27, BStBl 2024 I, 946; zum Zufluss > Rz 32). Wertverluste sind jedoch ggf bei der nachgeholten Besteuerung iSv § 19a EStG zu berücksichtigen (> Rz 147 ff). Eine Wertsteigerung der Vermögensbeteiligung führt beim ArbN – abgesehen von den Fällen des § 23 EStG – nicht zu Lohneinkünften. Das gilt auch für Gewinne aus der Rückübertragung von Anteilen im Rahmen einer Mitarbeiterbeteiligung, wenn die Mitarbeiterbeteiligung weder zu einem verbilligten Preis erworben noch rückübertragen wurde, die Preisfindung zu marktgerechten Ergebnissen führte und der Stpfl ein Verlustrisiko getragen hat (vgl EFG 2021, 206 = DStRE 2021, 905). Dementsprechend kann ein ArbN einen Wertverlust der Vermögensbeteiligung grundsätzlich nicht als WK bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abziehen (BFH 177, 472 = BStBl 1995 II, 644; BFH/NV 2007, 1297). Das gilt auch, wenn die Vermögensbeteiligung im Zuge der Rückabwicklung an den ArbG zurückgegeben wird (BFH 226, 317 = BStBl 2010 II, 299) oder in der Insolvenz des ArbG verloren geht; eine Veränderung des Werts der Vermögensbeteiligung nach der Begründung oder beim Erlöschen bleibt regelmäßig außerhalb der Einkunftsermittlung (> Darlehen Rz 80 und > Werbungskosten Rz 42).

Rz. 171

Stand: EL 139 – ET: 09/2024

Erträge aus einer Vermögensbeteiligung können zu den Einkünften aus Kapitalvermögen iSv §§ 17, 20, 23 iVm § 43ff EStG führen und ggf der 25 %-igen > Abgeltungsteuer für Kapitalerträge unterliegen, wenn sie als Sonderrechtsbeziehung zum ArbG ausgestaltet sind. Sie können aber auch zu den Einkünften iSv § 19 EStG gehören und dem LSt-Abzug unterliegen, zB wenn die Höhe der Verzinsung zunächst unbestimmt ist und vom ArbG und einem ArbN-Vertreter bestimmt wird (BFH 247, 308 = BStBl 2015 II, 593). Zur Ausübung von Optionen auf den Erwerb von Aktien, die im Zusammenhang mit der Veräußerung von GmbH-Anteilen in einem Geschäftsführervertrag eingeräumt worden sind, vgl BFH 234, 195 = BStBl 2011 II, 948. Zur verbilligten Überlassung einer GmbH-Beteiligung an den Geschäftsführer durch einen Gesellschafter vgl BFH 261, 122 = BStBl 2018 II, 550. Zum geldwerten Vorteil von Bonusaktien im Rahmen von Mitarbeiterprogrammen oder zu einer Ausgleichszahlung bei betriebsbedingter Kündigung/Arbeitsunfähigkeit vgl EFG 2015, 917. Zu weiteren Hinweisen > Vermögensbeteiligungen Rz 7 ff.