Aktuelles zur Betriebsaufspaltung (GmbHStB 2022, Heft 3, ... / 2. Fiktion der originären Gewerblichkeit beim Besitzunternehmen aufgrund personeller Verflechtung?

Die Betriebsaufspaltung soll also nunmehr nach Auffassung sowohl des I. als auch des IV. Senats des BFH aufgrund der personellen Verflechtung

• zu einer originär gewerblichen Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG führen
• und einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i.S.d. § 14 AO begründen.

Gewerblichkeits-Fiktion allein wegen personeller Verflechtung wohl nicht möglich: Die Vermietungstätigkeit des Besitzunternehmens hebt sich nach Auffassung des BFH aufgrund der personellen Verflechtung von einer normalen Vermietung mit der Folge ab, dass hinsichtlich der Tätigkeit des Besitzunternehmens von einer originär gewerblichen Tätigkeit auszugehen ist. Unabhängig davon, ob und in welchem Umfang diese (originär) gewerbliche Qualifikation auf einem "monistischen Verständnis", d.h. nur auf Umständen in der Sphäre des Besitzunternehmens, oder in dem Bild der wirtschaftlichen Einheit von Besitz- und Betriebsunternehmen (dualistischer Ansatz) gründet^[9], kann eine originär gewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmens m.E. nicht nur aufgrund des Vorliegens der Voraussetzung der personellen Verflechtung fingiert werden.

Abhebung von "normalen Vermietung"? Im Regelfall führen die Voraussetzungen der personellen Verflechtung nicht zu einem Sachverhalt, bei dem sich die Tätigkeit des Besitzunternehmens von einer "normalen Vermietung" abhebt. Dies gilt insbesondere, wenn lediglich eine funktional-wesentliche Betriebsgrundlage, z.B. das Betriebsgrundstück, überlassen wird. Eine besondere Ausrichtung oder Ausstattung dieser funktional-wesentlichen Betriebsgrundlage auf bzw. für den Betrieb wird von der Rechtsprechung schon lange nicht mehr gefordert.

Worin liegen dann aber die Umstände, die die Tätigkeit des Besitzunternehmens von einer normalen Vermietungstätigkeit abheben? Eine sich von einer normalen Vermietung abhebende Ausrichtung der Tätigkeit im Besitzunternehmen, d.h. der Überlassung der funktional-wesentlichen Betriebsgrundlage an das aktive Betriebsunternehmen, ist eben gerade nicht erforderlich – und auch in vielen Fällen in der Praxis nicht gegeben.

Beachten Sie: Insoweit nur aufgrund der Voraussetzung der personellen Verflechtung von einer Fiktion einer originär gewerblichen Tätigkeit auszugehen, verstößt gegen § 15 Abs. 2 EStG. Anders ist dies allenfalls bei einer Betriebsaufspaltung im Ganzen.

Darlegung und Nachweis durch Finanzverwaltung: Vielmehr sollte die Finanzverwaltung die Voraussetzungen einer aktiven "gewerblichen"Vermietung i.S.d. § 15 Abs. 2 EStG, die sich von einer Vermietung i.S.d. § 21 EStG abhebt, nachweisen müssen.

[9] Vgl. Wacker, DStR 2021, 1149.