Aktuelles zur Betriebsaufspaltung (GmbHStB 2022, Heft 3, ... / 3. Stellungnahme

Die Rechtsprechung hat sich darauf verständigt, dass der Rechtsgrund für die Umqualifizierung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung im Besitzunternehmen die Bildung eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens

• im Besitzunternehmen und
• in der Betriebskapitalgesellschaft

ist.^[4]Beachten Sie: Diese Voraussetzung ist m.E. nicht alleine durch die Beherrschungsmöglichkeit beider Unternehmen erfüllt.

Vielmehr sollte die Finanzverwaltung verpflichtet sein, darzulegen und nachzuweisen, dass im Besitzunternehmen und in der Betriebskapitalgesellschaft ein abgestimmter einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille tatsächlich gebildet wird. Wenn man aber mit der Finanzverwaltung und der Finanzrechtsprechung auf die Beherrschungsmöglichkeit abstellt und diese ausreichen lässt, ist m.E. dem X. Senat beizupflichten, wenn er jedenfalls eine einfache Stimmrechtsmehrheit (50 % plus eine Stimme) in beiden Unternehmen fordert – unabhängig davon, ob der betroffene Gesellschafter oder die betroffenen Gesellschafter zusätzlich die GF-Stellung innehaben.

Konsequent wäre es dann allerdings, wenn bei im Gesellschaftsvertrag vereinbarten höheren Stimmrechtserfordernissen auch diese erfüllt sind. Ist in der Betriebskapitalgesellschaft z.B. eine ¾-Mehrheit für Gesellschafterbeschlüsse erforderlich oder im Besitzunternehmen die Einstimmigkeit, so müssen m.E. auch diese Stimmrechtserfordernisse erfüllt werden – unabhängig davon, ob der oder die betroffenen Gesellschafter zusätzlich die Geschäftsführungsbefugnis haben. Dass in diesen Konstellationen 50 % plus eine Stimme und die Geschäftsführungsbefugnis zur personellen Verflechtung führen sollen, leuchtet nicht ein.

Geschäftsführungsbefugnis = Funktion der negativen Abgrenzung: Der Geschäftsführungsbefugnis kommt m.E. daher nur die Funktion der negativen Abgrenzung zu.

Dies führt dann zu Folgendem:

• Können sich der oder die Gesellschafter, die die funktional wesentliche Betriebsgrundlage überlassen, in beiden Gesellschaften in der Gesellschafterversammlung durchsetzen und
• ist die Gesellschafterversammlung zur Anweisung der Geschäftsführung berechtigt,

ist die personelle Verflechtung gegeben.

Ist hingegen

• die Gesellschafterversammlung aufgrund der gesellschaftsvertraglichen Regelungen nicht berechtigt, die Geschäftsführung anzuweisen,
• sondern führt die Geschäftsführung die Geschäfte unabhängig von der Gesellschafterversammlung (z.B. aufgrund eines Sonderrechts, das ihr nur aus wichtigem Grund entzogen werden kann),

kann sich der in der Gesellschafterversammlung beherrschende Wille nicht bis hin zur Durchführung der täglichen Geschäfte – und insbesondere zur Durchführung des Überlassungsverhältnisses – durchsetzen. Dann führt die beherrschende Stellung in der Gesellschafterversammlung nicht zur beherrschenden Stellung i.S.d. personellen Verflechtung.

[4] So zuletzt ausdrücklich BFH v. 17.11.2020 – I R 72/16, GmbHR 2021, 838 (Binnewies) = GmbH-StB 2021, 209 (Formel).