Dr. Hans Flick, Prof. Dr. Dr. h.c. Franz Wassermeyer
Artikel 13 Änderung des Außensteuergesetzes
3. Dem § 10 wird folgender Absatz 6 angefügt:
„(6) „Absatz 5 gilt nicht, soweit im Hinzurechnungsbetrag Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter enthalten sind und die ausländische Zwischengesellschaft überwiegend derartige Einkünfte erzielt. Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter sind Einkünfte der ausländischen Zwischengesellschaft, die aus dem Halten, der Verwaltung, Werterhaltung oder Werterhöhung von Zahlungsmitteln, Forderungen, Wertpapieren, Beteiligungen oder ähnlichen Vermögenswerten stammen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass sie
- 1. aus einer Tätigkeit stammen, die einer unter § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 fallenden eigenen Tätigkeit der ausländischen Gesellschaft dient, ausgenommen Tätigkeiten im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 Kreditwesengesetzes,
- 2. aus Gesellschaften stammen, an denen die ausländische Zwischengesellschaft zu mindestens einem Zehntel beteiligt ist,
- 3. aus der Finanzierung von ausländischen Betriebsstätten oder ausländischen Gesellschaften stammen, die zu demselben Konzern gehören wie die ausländische Zwischengesellschaft, oder
- 4. einem nach dem Maßstab des § 1 angemessenen Teil der Einkünfte entsprechen, der auf die von der ausländischen Zwischengesellschaft erbrachten Dienstleistung entfällt.”
Begründung – (Auszug)
Zu Artikel 13 (Außensteuergesetz)
Zu Nummern 3 bis 6, 8 bis 11 (§ 7 Abs. 6, § 10 Abs. 6, § 11 Abs. 4, § 12 Abs. 2 und 3, § 14 Abs. 2 und 4, §§ 20 und 21 Abs. 7 und 8 AStG)
Der Gesetzentwurf tritt zur Wahrung der Gleichmäßigkeit und Neutralität der deutschen Besteuerung ungerechtfertigten Steuervorteilen durch den Einsatz ausländischer Rechtsträger mit Kapitalanlagefunktion entgegen.
Die Maßnahmen sind in die allgemeinen Regelungen für Beteiligungen an ausländischen Zwischengesellschaften (§§ 7 bis 14 AStG) eingegliedert.
Die jetzt vorgesehene Regelung weist folgende wesentliche Züge auf:
- 1. Zentrale Bestimmung ist, dass eine Berufung auf Doppelbesteuerungsabkommen für „Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter” beseitigt wird; damit wird die bisherige vertragsüberschießende Wirkung des § 10 Abs. 5 AStG insoweit beseitigt (neuer § 10 Abs. 6 AStG).
- 2. Im Rahmen dieser Regelung wird der Begriff der „Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter” definiert. Sie halten sich innerhalb der durch § 8 AStG definierten niedrigbesteuerten Zwischeneinkünfte. Durch die Neufassung fallen ua. folgende Bereiche aus der ursprünglich vorgeschlagenen Regelung heraus:
- Einkünfte aus Kapitalanlagen der aktiven Banken und Versicherungsgesellschaften, Handels- und Dienstleistungsunternehmen im Eigengeschäft;
- das gesamte Gesellschaftsholding;
- Einkünfte aus der innerkonzernlichen Finanzierung ausländischer Betriebsstätten und konzernzugehöriger Gesellschaften; dazu gehört auch die Verwendung von Kapital, das auf deutschen Finanzmärkten oder aus dem deutschen Konzernbereich aufgenommen worden ist.
- nicht niedrigbesteuerte Einkünfte.
- Außerdem sind Einkünfte aus im Ausland erbrachten Dienstleistungen (wie schon in dem bisherigen Entwurf) ohne Rücksicht auf ihren aktiven oder passiven Charakter aus der Regelung herausgenommen. Dies kommt geltend gemachten Interessen von Wirtschaftsländern der Verlagerungen wesentlich entgegen. Bei der Abgrenzung im einzelnen ist die für §§ 7 bis 14 AStG allgemein gültige „funktionale Betrachtungsweise” heranzuziehen.
- 3. Beseitigt wird durch die Neuregelung für die Ausschüttung von „Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter” der sonst geltende Mechanismus für die Berücksichtigung von Ausschüttungen in § 11 Abs. 1 bis 3 AStG. Sie ist auf den Normalfall abgestellt, dass die Ausschüttungen durch die Vorbelastung im Ausland einer Einmal-Besteuerung unterliegen. Da dies für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter nicht gesichert ist, belässt es das Gesetz für diese Einkünfte bei der Zugriffsbesteuerung, nimmt aber die Ausschüttungen aus der deutschen Steuerpflicht heraus (§ 11 Abs. 4 AStG).
- 4. Eine besondere Regelung stellt sicher, dass die Neuregelung überall eingreift, wo die Schachtelfreistellung über die Grenze in Frage kommt, dh. bei Beteiligungen von 10 vom Hundert oder mehr (§ 7 Abs. 6 AStG); damit wird Umgehungen durch internationale Beteiligungsstreuung entgegengetreten.
Diese Regelung kann umgangen werden, indem zur Umqualifizierung nicht ausländische Gesellschaften, sondern ausländische Betriebsstätten (einschließlich Personengesellschaften) eingesetzt werden. Ein solches mißbräuchliches Unterlaufen unter Berufung auf Doppelbesteuerungsabkommen schließt § 20 Abs. 2 AStG aus; dies folgt dem Grundsatz, dass Abkommen nicht mißbräuchlich beansprucht werden können. Nach der Regelung ist die Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung statt durch Freistellung vorgesehen. Dieser Methodenwechsel betrifft nur die in § 10 Abs. 6 definierten Einkünfte. Dies schließt die unter Nummer 2 oben dargestellten Bereiche auch für Betriebsstätten aus dem Gesetzeszugriff aus.