Anhang zu § 8: ABC der verdeckten Gewinnausschüttung / Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge

Literatur: Wesselbaum-Neugebauer, DStZ 2006, 691

Geschäftsführer sind als Organe für jede der Gesellschaft nützliche Tätigkeit zuständig. Sie entscheiden selbstständig, welche Aufgaben sie selbst erledigen und in welchen Zeiten sie dies tun. Geschäftsführer bestimmen daher ihre Arbeitszeit selbst. Damit ist die Zahlung von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit grundsätzlich nicht vereinbar.^[1] Gleiche Regeln wie für einen Gesellschafter-Geschäftsführer sind anzuwenden, wenn ein Gesellschafter, ohne als Geschäftsführer angestellt zu sein, faktisch die Geschäftsführung übernommen hat (faktischer Geschäftsführer). Das ist der Fall, wenn der Gesellschafter die Geschicke der Gesellschaft faktisch in die Hand genommen hat und entsprechend im Außenverhältnis auftritt. Sein Handeln kann den satzungsmäßigen Geschäftsführer verdrängen, oder er kann neben ihn als weiterer Geschäftsführer treten. Ein Indiz für die Stellung als faktischer Geschäftsführer ist, wenn er im gleichen Umfang entlohnt wird wie der satzungsmäßige Geschäftsführer.^[2]

Das Verbot der Zahlung von Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschlägen gilt auch dann, wenn anderen Arbeitnehmern solche Zuschläge gezahlt werden.^[3]

Der BFH^[4] stellt maßgeblich darauf ab, dass von einem Geschäftsführer ein besonders hoher Arbeitseinsatz erwartet wird, dem ein erhöhtes Gehalt entspricht, und dass die Notwendigkeit und der Zeitpunkt der Arbeitsleistung des Geschäftsführers nicht kontrolliert werden können. Es gelten die gleichen Grundsätze wie zu Überstunden.^[5]. Zusätzlich hat der BFH die Zuschläge als besonders bedenklich angesehen, weil er den Grund einer solchen Vereinbarung darin sieht, dem Geschäftsführer die Steuerfreiheit nach § 3b EStG zu verschaffen. Dies seien keine betrieblichen Gründe. Gegenüber einem Arbeitnehmer, der nicht Gesellschafter ist, würde die Gesellschaft nicht allein deshalb zusätzliche Aufwendungen hinnehmen, um dem Arbeitnehmer Steuervergünstigungen zu verschaffen.^[6]

Andererseits soll die nach § 3b EStG steuerfreie Zahlung von Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschlägen mit steuerlicher Wirkung bei Vorliegen besonderer Umstände möglich sein. Laut BFH^[7] liegen solche besonderen Umstände bei einem in einer Autobahnraststätte tätigen Gesellschafter-Geschäftsführer vor, wenn die Tankstelle 24 Stunden und 7 Tage in der Woche geöffnet hat. Die Zahlung von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit könne dann auch bei Gesellschafter-Geschäftsführern betrieblich veranlasst sein. Eine betriebliche Veranlassung der Zuschläge kann auch darin bestehen, dass Auftragnehmer der Kapitalgesellschaft die Zuschläge für den Geschäftsführer vergüten (z. B. durch erhöhte Stundensätze in Handwerksbetrieben). Dann stellt die "Weiterleitung" dieser Zuschläge keine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Aufgrund der Zahlung der Zuschläge durch den Dritten an die Kapitalgesellschaft ist sowohl die tatsächliche Leistung des Geschäftsführers zu den angegebenen Zeiten als auch die betriebliche Veranlassung bewiesen.^[8]

Dagegen gelten die allgemeinen Grundsätze, nicht die Regeln über die verdeckte Gewinnausschüttung, wenn der Gesellschafter nicht Geschäftsführer ist. Von einem Angestellten, der nicht Geschäftsführer ist, wird der besondere Arbeitseinsatz eines Geschäftsführers nicht erwartet. Das gilt auch, wenn es sich um einen leitenden Angestellten handelt. Bei Gesellschaftern, die keine Geschäftsführer sind, sind auch die Notwendigkeit und die tatsächliche Leistung der Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit durch den Geschäftsführer überprüfbar. Maßstab ist dann, ob die Gesamtausstattung des Gesellschafter-Angestellten angemessen ist und ob Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschläge aus betrieblichem Anlass geleistet wurden. Das ist anhand eines internen oder externen Betriebsvergleichs zu beurteilen.^[9]

[1] BFH v. 19.3.1997, I R 75/96, BStBl II 1997, 577; BFH v. 14.7.2004, I R 24/04, BFH/NV 2005, 247; BFH v. 13.12.2006, VIII R 31/05, BStBl II 2007, 393, BFH/NV 2007, 820.

[2] FG Münster v. 27.1.2016, 10 K 1167/13 K, G, F, EFG 2016, 671.

[3] FG Baden-Württemberg v. 23.11.2005, 3 K 22/03, EFG 2006, 438.

[4] BFH v. 19.3.1997, I R 75/96, BStBl II 1997, 577; BFH v. 13.12.2006, VIII R 31/05, BStBl II 2007, 393, BFH/NV 2007, 820.

[5] Stichwort "Überstunden".

[6] Zu Bedenken gegen eine solche Regelung mit einem Fremdgeschäftsführer BFH v. 27.6.1997, VI R 12/97, BFH/NV 1997, 849.

[7] BFH v. 14.7.2004, I R 111/03, BStBl II 2005, 307, BFH/NV 2004, 1605.

[8] BFH v. 3.8.2005, I R 7/05, BFH/NV 2006, 131.

[9] BFH v. 13.12.2006, VIII R 31/05, BStBl II 2007, 393, BFH/NV 2007, 820.