Ausschüttungen von Aktien aus der Perspektive der Anteil ... / 2. Steuerpflichtige Dividende

Sofern es sich nicht um eine Einlagenrückgewähr handelt, sind die nachfolgenden Grundsätze zu beachten. Für eine zutreffende steuerrechtliche Einordnung ist insbesondere danach zu differenzieren, wer die Anteile hält.

a) Anteilseigner ist eine Kapitalgesellschaft

Die Sachausschüttung führt bei unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1-3 KStG zu Einkünften aus Gewerbebetrieb gem. § 8 Abs. 1 S. 1, Abs. 2 KStG.^[69]

Steuerfreiheit: Gemäß § 8b Abs. 1 S. 1 KStG sind bei einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft grundsätzlich sämtliche Beteiligungserträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG steuerfrei. Beachten Sie: Die Steuerfreiheit ist hingegen ausgeschlossen, wenn die Streubesitzregelung des § 8b Abs. 4 KStG greift. Dies ist der Fall, wenn der Anteilseigner zu Beginn des Kalenderjahres nicht mit einer Mindestbeteiligungsquote von 10 % an der ausschüttenden Gesellschaft beteiligt ist.^[70]

Beraterhinweis Derzeit liegt dem BFH (Az. des BFH: I R 16/21) die Frage vor, ob die Rechtsfolge des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG bereits dann eintritt, wenn zu irgendeinem Zeitpunkt im Laufe des Kalenderjahrs eine Beteiligungshöhe von mindestens 10 % erreicht wurde.^[71]

Der Begriff "Bezüge" erfasst sämtliche einschlägigen Einnahmen und Leistungen im weitesten Sinne – und zwar als Bruttobeträge, nicht aber als (Netto-)Einkünfte. Infolge der Begriffsweite der "Bezüge" ist es für die Steuerfreistellung unbeachtlich, ob es sich um Geld- oder Sachleistungen handelt.^[72]

KapESt-Einbehalt und Abzug trotz Steuerfreiheit: Obwohl die Gewinnausschüttung bei der Kapitalgesellschaft – unter den Voraussetzungen des § 8b Abs. 4 KStG – steuerfrei ist, muss die ausschüttende Gesellschaft hierfür die 25%ige KapESt (zzgl. SolZ i.H.v. 5,5 %) einbehalten und abführen (§ 43 Abs. 1 S. 3 EStG). Die einbehaltene KapESt ist bei unbeschränkt Körperschaftsteuerpflichtigen nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. § 31 Abs. 1 KStG auf die Körperschaftsteuer anzurechnen.^[73]

Beraterhinweis Wurden die Abzugssteuern bei der Kapitalgesellschaft nach den Grundsätzen der sog. Nettomethode innerbilanziell als Betriebsausgaben gem. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG i.V.m. § 4 Abs. 4 EStG behandelt, sind diese gem. § 10 Nr. 2 KStG außerbilanziell wieder hinzuzurechnen. Im zweiten Schritt ist dann die gesamte Gewinnausschüttung (Bruttogewinnausschüttung) nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei zu stellen. Beachten Sie: Im Übrigen hat die Hinzurechnung nach § 10 Nr. 2 KStG auch bei Streubesitzdividenden zu erfolgen.

Von den Bezügen i.S.d. § 8b Abs. 1KStG, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, gelten gem. § 8b Abs. 5 S. 1 KStG 5 % als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Bemessungsgrundlage des Abgeltungsbetrags von 5 % sind die außer Ansatz bleibenden Bezüge. Dies ist der Bruttobetrag der Gewinnausschüttung vor Abzug von damit zusammenhängenden Betriebsausgaben. Beachten Sie: Inländische KapESt mindert diesen Betrag nicht.^[74]

Gewerbesteuerliche Aspekte: Gemäß § 8 Nr. 5 GewStG hat eine Hinzurechnung der freigestellten 95 % der Bruttodividende zu erfolgen, wenn die Beteiligungen der einzelnen Aktionäre jeweils zu Beginn des Erhebungszeitraums weniger als 15 % am Grund- oder Stammkapital betragen haben.^[75]

[69] Vgl. Rengers in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8b KStG Rz. 115 (Dez. 2021).

[70] Vgl. Winkler, kösdi 2020, 22045.

[71] Vgl. Hess. FG Hessen v. 15.3.2021 – 6 K 1163/17, EFG 2021, 1225; Winkler, kösdi 2020, 22045.

[72] Vgl. BMF v. 28.4.2013 – IV A 2 - S 2750 a – 7/03, DStR 2003, 881 Tz. 22; Gosch in Gosch, KStG, 4. Aufl. 2020, § 8b Rz. 101; Rengers in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8b KStG Rz. 110 (Dez. 2021).

[73] Vgl. Rengers in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8b KStG Rz. 180 (Dez. 2021).

[74] Vgl. Rengers in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8b KStG Rz. 170 (Dez. 2021).

[75] Vgl. Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 1. Aufl. 2015, § 8b Rz. 482; Häuselmann/Teufel in Lüdicke/Sistermann, Unternehmenssteuerrecht, 2. Aufl. 2018, § 8 Rz. 126.

b) Anteilseigner ist eine natürliche Person

Ist der Anteilseigner eine natürliche Person bzw. eine Personengesellschaft, ist danach zu differenzieren, ob die Anteile im BV oder PV gehalten werden.

aa) Anteile im BV

Sofern die Anteilseigner ihre Anteile im BV halten, handelt es sich um Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG) bzw. selbständiger Tätigkeit (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG findet wegen der Subsidiaritätsregel in § 20 Abs. 8 EStG keine Anwendung.

KapESt: Bei Auskehrung der Sachdividende ist die einbehaltene oder vom Gläubiger der Sachdividende gem. § 44 Abs. 1 S. 7 EStG gezahlte KapESt als Privatentnahme zu verbuchen, da sie auf die Einkommensteuer (ESt)- bzw. SolZ-Schuld angerechnet wird (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. b i.V.m. § 51a Abs. 1 EStG) und nicht abzugsfähige Ausgabe i.S.d. § 12 Nr. 3 EStG ist.^[76]

Im Rahmen der ESt findet das sog. Teileinkünfteverfahren gem. § 3 Nr. 40 S. 1 Buchst. d EStG bzw. § 3c Abs. 2 EStG Anwendung.^[77]

Gewerbesteuerliche Aspekte: Im Hinblick auf d...