Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.29 Verrechnung von Vermögensgegenständen und Schulden (Nr. 25)

Rz. 154

Sofern der Angabepflichtige nach § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB VG und Schulden verrechnet, sind die AK und der beizulegende Zeitwert der verrechneten VG, der Erfüllungsbetrag der verrechneten Schulden sowie die verrechneten Aufwendungen und Erträge anzugeben. Konkret ist diese Verrechnungspflicht auf Deckungsvermögen von Altersversorgungsverpflichtungen anzuwenden (§ 246 Rz 104). Voraussetzungen für die Verrechnung ist die Durchführung der Altersversorgung als Leistungszusage sowie eine Konkretisierung des Deckungsvermögens gem. § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB, sodass einer Pensionsverpflichtung ein Deckungsvermögen gegenübersteht. Eine beitragsorientierte Zusage in Form eines versicherungsförmigen Tarifs mit voller Kapitaldeckung ist nach IDW RS HFA 30.93 nicht berichtspflichtig.

Rz. 155

Durch die Angaben im Anhang soll Transparenz darüber hergestellt werden, welche Aktiv- und Passivposten der Bilanz sowie welche aus den verrechneten VG und Schulden resultierenden Aufwendungen und Erträge in der GuV verrechnet wurden.^[1] Konkret sind die Effekte der Auf- bzw. Abzinsung von Verpflichtungen mit der erfolgswirksamen Wertänderung des Deckungsvermögens zu verrechnen. Dabei dürfen Auswirkungen aus der Änderung des Abzinsungssatzes mit einbezogen werden. Gesondert sind in der GuV die übrigen Komponenten, d. h. insb. der Dienstzeitaufwand und die Änderung der Trendannahmen im operativen Ergebnis auszuweisen.^[2] Sollte von dem Ausweiswahlrecht Gebrauch gemacht werden und die Effekte aus der Änderung des Abzinsungssatzes sowie der Zeitwertänderung und der laufenden Erträge des Deckungsvermögens auch im operativen Ergebnis ausgewiesen werden, sind diese verrechneten Beträge entsprechend brutto im Anhang anzugeben, wobei eine Gesamtangabe der verrechneten Aufwendungen und Erträge grds. ausreichend ist. Um eine Einschätzung der Nachhaltigkeit des Ergebnisses von externer Seite zu ermöglichen, erscheint eine Trennung der regelmäßig wiederkehrenden Auf- und Abzinsung sowie laufenden Erträge aus dem Deckungsvermögen von den stark zufallsgetriebenen Zeitwertänderungen und erfolgswirksamen Effekten aus der Änderung der Prämissen überaus sinnvoll zu sein. Der letzte Hs. mit dem Verweis auf die entsprechende Anwendung der Nr. 20 Buchst. a verpflichtet im Fall der Bewertung von VG i. S. v. § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB zum beizulegenden Zeitwert dazu, die grundlegenden Annahmen, die der Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes mithilfe allgemein anerkannter Bewertungsmethoden zugrunde gelegt werden, im Anhang anzugeben.^[3]

KleinstKapG müssen eine auch bei dieser Größenklasse denkbare Verrechnung nicht angeben, dürfen jedoch, um als KleinstKapG klassifiziert zu werden und um die Erleichterungen nutzen zu können, die Bewertung des Deckungsvermögens nur zu AK vornehmen (§ 267a Rz 5).

Kleine KapG haben diese Angabepflicht zu erfüllen, obwohl für diese für die Nr. 24 eine Befreiung geschaffen wurde (§ 288 Abs. 1 HGB).

[1] BT-Drs. 16/10067 v. 30.7.2008 S. 73.

[2] Vgl. IDW RS HFA 30.85–88.

[3] Zur praktischen Umsetzung s. Kreipl/Lange/Müller in Bertram/Brinkmann/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar BilMoG Erfahrungsbericht, 2012, Rz 443 ff.