Betriebsaufspaltung: Rechnungslegung / 1.4.1 Sachliche Verflechtung

Rz. 14

Eine sachliche Verflechtung ist gegeben, wenn die verpachteten Wirtschaftsgüter eine wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebsunternehmens darstellen. Der X. Senat des BFH^[1] fasst die Rechtsprechung zur wesentlichen Betriebsgrundlage bei Grundstücksverpachtungen bzw. Grundstücksvermietungen im Urteil vom 2.4.1997 wie folgt zusammen: Eine wesentliche Betriebsgrundlage liegt vor, wenn das Grundstück für die Betriebsgesellschaft wirtschaftlich von nicht nur geringer Bedeutung ist. Eine hinreichende wirtschaftliche Bedeutung ist bereits anzunehmen, wenn der Betrieb auf das Grundstück angewiesen ist, weil er ohne ein Grundstück dieser Art nicht fortgeführt werden kann. Keine wesentliche Betriebsgrundlage ist demgemäß ein Betriebsgrundstück, das für das Betriebsunternehmen keine oder nur geringe wirtschaftliche Bedeutung hat. Eine (nicht nur geringe) wirtschaftliche Bedeutung ist insbesondere anzunehmen,^[2] wenn das Betriebsunternehmen in seiner Betriebsführung auf das ihm zur Nutzung überlassene Grundstück angewiesen ist, weil die Betriebsführung durch die Lage des Grundstücks bestimmt wird oder das Grundstück auf die Bedürfnisse des Betriebs zugeschnitten ist, vor allem, wenn die aufstehenden Baulichkeiten für die Zwecke des Betriebsunternehmens hergerichtet oder gestaltet worden sind oder das Betriebsunternehmen aus anderen innerbetrieblichen Gründen ohne ein Grundstück dieser Art den Betrieb nicht fortführen könnte. So ist das Dachgeschoss eines mehrstöckigen Hauses eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage, wenn es zusammen mit den übrigen Geschossen die räumliche und funktionale Grundlage für einen Betrieb (im Urteilsfall: Steuerberatersozietät) bildet.^[3] Eine wesentliche Betriebsgrundlage im funktionalen Sinne liegt nach der neueren Rechtsprechung des BFH vor, wenn das von der Betriebsgesellschaft genutzte Grundstück für diese wirtschaftlich von nicht nur geringer Bedeutung ist. So verhält es sich, wenn der Betrieb auf das Grundstück angewiesen ist, weil er ohne ein Grundstück dieser Art nicht fortgeführt werden könnte. Eine besondere Gestaltung für den jeweiligen Unternehmenszweck der Betriebsgesellschaft (branchenspezifische Herrichtung und Ausgestaltung) ist nicht erforderlich; notwendig ist allein, dass das Grundstück die räumliche und funktionale Grundlage für die Geschäftstätigkeit der Betriebsgesellschaft bildet und es ihr ermöglicht, ihren Geschäftsbetrieb aufzunehmen und auszuüben. Das gilt für Büroetagen entsprechend.^[4]

Vorstehende Rechtsprechung ist als gefestigt anzusehen: Eine Ausnahme von diesem Grundsatz ist gegeben, wenn die Anmietung des Grundstücks durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und den für die Betriebsführung der GmbH notwendigen (auch finanziellen) Rahmen unterschreitet; soweit bei dieser Konstellation Mietzahlungen auf von der GmbH nicht genutzte Räume entfallen, liegt eine vGA an den/an die Gesellschafter vor.^[5]

Nach der BFH-Rechtsprechung^[6] gehören auch bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens dann zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen, wenn sie zur Erreichung des Betriebszweckes erforderlich sind und für die Betriebsführung ein besonderes Gewicht haben. Bei Fabrikations-, Montage- und Reparaturbetrieben werden daher Maschinen und Produktionsanlagen, die nicht kurzfristig wieder zu beschaffen sind, zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören.

Auch immaterielle Wirtschaftsgüter können wesentliche Betriebsgrundlagen sein, wie Kunden-^[7] oder Mandantenstamm.^[8]

[1] BFH, Urteil v. 2.4.1997, X R 21/93, BStBl 1997 II S. 565.

[2] BFH, Urteil v. 18.9.2002, X R 4/01, BFH/NV 2003 S. 41.

[3] Siehe BFH, Urteil v. 14.2.2007, XI R 30/05, BStBl 2007 II S. 524.

[4] Siehe Begründung zu BFH, Urteil v. 14.2.2007, XI R 30/05, BStBl 2007 II S. 524.

[5] Siehe BFH, Urteil v. 20.4.2004, VIII R 13/03, DStR 2004 S. 1476.

[6] BFH, Beschluss v. 18.5.2004, X B 167/03, BFH/NV 2004 S. 1262.

[7] BFH, Urteil v. 29.11.2017, I R 7/16, BFH/NV 2018 S. 810.

[8] BFH, Urteil v. 21.11.2017, VIII R 17/15, BFH/NV 2018 S. 1251.