Betriebsstätte (Versicherungen) – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Für Versicherungsunternehmen haben die aufsichtsrechtlichen Regelungen einen großen Einfluss auf die Ausgestaltung der Geschäftsaktivität. Hierbei lassen sich durch den Einsatz von Zweigniederlassungen erhebliche Vorteile erzielen. Diese bestehen z. B. darin, dass ein in einem EU- oder EWR-Staat ansässiges Versicherungsunternehmen die Möglichkeit hat, im Inland ein Versicherungsgeschäft über eine Zweigniederlassung durchzuführen, ohne dass hierfür eine Erlaubnis der BaFin erforderlich ist. Aus steuerlicher Sicht ist hiermit i. d. R. eine Betriebsstätte verbunden.^[1] Außerdem lässt sich eine Reihe von weiteren Vorteilen gegenüber der Errichtung von Tochterkapitalgesellschaften erlangen, die sowohl steuerlicher als auch außersteuerlicher Art sind.^[2]

[1] § 12 S. 2 Nr. 2 AO; Art. 5 Abs. 2 Buchst. b) OECD-MA.

[2] Überblick z. B. bei Grote, in Löwenstein/Looks/Heinsen, Betriebsstättenbesteuerung, 2011, Rz. 1276ff.

2 Inhalt

2.1 Vorliegen einer Betriebsstätte

Das BMF^[1] geht von einem Zusammenhang zwischen den deutschen aufsichtsrechtlichen Bestimmungen und der Begründung einer Betriebsstätte aus. Hierbei wird auf die folgenden Fälle ausl. Versicherungsunternehmen abgestellt:

• Versicherungsunternehmen mit Sitz innerhalb eines EU- oder EWR-Staats dürfen nach den §§ 110a, 110d VAG das Direktversicherungsgeschäft im Inland durch eine Niederlassung oder eine Mittelsperson betreiben, ohne dass hierfür eine Erlaubnis der inl. Versicherungsaufsicht erforderlich ist.
• Hingegen bedürfen Versicherungsunternehmen mit Sitz außerhalb eines EU- oder EWR-Staats nach § 105 VAG einer Erlaubnis durch die deutsche Versicherungsaufsichtsbehörde und haben nach § 106 VAG eine Niederlassung zu errichten.

Liegt versicherungsrechtlich eine Niederlassung vor, gilt diese als Betriebsstätte. Fehlt es hieran, begründet ein abhängiger Vertreter eine Betriebsstätte, wenn er im Inland Vollmacht hat, Verträge im Namen des ausl. Versicherungsunternehmens abzuschließen (Abschlussvollmacht), und diese regelmäßig ausübt. Ebenso begründet ein Makler (Kommissionär) oder sonstiger unabhängiger Vertreter mit Abschlussvollmacht eine Betriebsstätte, wenn er außerhalb seines gewöhnlichen Geschäftsbetriebs handelt. Ausl. Rückversicherungsunternehmen, die im Inland das Rückversicherungsgeschäft durch eine Niederlassung oder Mittelsperson betreiben, unterhalten unter den allgemeinen Voraussetzungen der §§ 12ff. AO im Inland eine Betriebsstätte bzw. einen ständigen Vertreter.

[1] BMF v. 24.12.1999, IV B 4 – S 1300 – 222/00, BStBl I 1999, 1076, Tz. 4.2.1

2.2 Besonderheiten bei der Einkünfteabgrenzung

Im Rahmen der handelsrechtlichen Rechnungslegung sind die §§ 341ff. HGB zu beachten. Das BMF geht davon aus, dass diese Grundsätze auch steuerlich zu übernehmen sind.^[1] Außerdem werden in den Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätzen spezielle Regelungen zur Einkünfteabgrenzung getroffen. Danach sollen vom ausl. Stammhaus aufgewendete Rückversicherungsbeiträge nur dann der deutschen Betriebsstätte zugeordnet werden können, wenn der Vertrag mit einem fremden Rückversicherer besteht.^[2] In diesem Fall sind die anteilig auf die inl. Betriebsstätte entfallenden Beträge im Inland als Betriebsausgaben zu berücksichtigen, wobei die Höhe dieser Beträge nachzuweisen ist. Hingegen wird eine Rückversicherung der inl. Betriebsstätte beim ausl. Stammhaus steuerlich nicht anerkannt.

Für die Zuordnung von Kapitalanlagen gelten Besonderheiten, weil diese dazu dienen, die Risiken des Versicherungsgeschäfts im Bedarfsfall auszugleichen. Nach Verwaltungsauffassung sind der inl. Betriebsstätte mindestens Kapitalanlagen in Höhe der versicherungstechnischen Rückstellungen und der Depotverbindlichkeiten zzgl. der Mindesteigenmittel i. S. d. §§ 53 und 106b Abs. 2 VAG zuzurechnen.^[3] Unterliegt eine inl. Betriebsstätte nicht der Aufsicht durch die BaFin, ist auf die aufsichtsrechtlichen Regelungen des Sitzstaats des Stammhauses zurückzugreifen. Diese Vorgehensweise ist in weiten Teilen vom BFH bestätigt worden.^[4]

Abschn. 3 des BsGaV^[5] enthält in den §§ 23ff. Sonderregelungen für Versicherungsbetriebsstätten. Hierbei ist insbesondere die Reichweite der Öffnungsklausel umstritten. Eine Erläuterung dieser Vorgaben durch eine überarbeitete Fassung der Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze stand bei Abfassung des Beitrags noch aus. Nach Abstimmung des BMF-Schreibens mit den Obersten Finanzbehörden der Länder ist eine Veröffentlichung der VWG BsGa im BStBl für die zweite Hälfte des Jahres 2016 geplant.^[6]

[1] BMF v. 24.12.1999, IV B 4 – S 1300 – 222/00, BStBl I 1999, 1076, Tz. 4.2.3.

[2] BMF v. 24.12.1999, IV B 4 – S 1300 – 222/00, BStBl I 1999, 1076, Tz. 4.2.2.

[3] BMF v. 24.12.1999, IV B 4 – S 1300 – 222/00, BStBl I 1999, 1076, Tz. 4.2.2, Tz. 4.2.3.

[4] BFH v. 18.9.1996, I R 59/95, BFHE 181, 419, BFH/NV 1997, 140.

[5] BGBl I 2014 1603.

[6] Strothenke, StuB 2016, 187; Busch, DB 2016, 910.

3 Praxisfragen

Die Regelungen des BMF zur Zuordnung von Kapitalanlagen stehen teilweise im Widerspruch zur internationalen Praxis. Hiermit ist die Gefahr der Doppelbesteuerung verbunden. Gleichwohl hat der BFH diese Praxis gebilli...