Entscheidungsstichwort (Thema)
Keine Erfüllung der Geschäftsführerpflicht durch Hingabe später nicht eingelösten Schecks
Leitsatz (NV)
- Wer die steuerlichen Pflichten eines anderen zu erfüllen hat, hat dafür zu sorgen, daß ein hingegebener Scheck eingelöst bzw. die Steuerschuld aufgrund einer Einzugsermächtigung tatsächlich eingezogen werden kann und die Steuerschuld dadurch getilgt wird; denn die Hingabe von Scheck und Einzugsermächtigung bewirkt noch nicht die Tilgung der Steuerschuld.
- Mitwirkendes Verschuldens des FA am Entstehen eines Steuerausfalls kann die Inanspruchnahme eines Haftungschuldners ermessensfehlerhaft machen, wenn dessen Verschulden gering ist. Die Einziehung von Steuern durch Vorlage eines Schecks beim Bezogenen 10 Tage nach Fälligkeit ist, zumindest wenn nicht besondere Umstände hinzutreten, grundsätzlich keine erhebliche Verletzung der Obliegenheiten des FA. Die Nichteinlösung des Schecks mangels Deckung ist auch eine adäquate Folge einer pflichtwidrig verspäteten Begleichung der Steuerschuld, selbst wenn der Scheck erst nach Ablauf der Frist des Art. 29 ScheckG sowie der Schonfrist dem Bezogenen vorgelegt wird.
Normenkette
AO 1977 § 34 Abs. 1, §§ 69, 191 Abs. 1, § 224 Abs. 2, § 240 Abs. 3; ScheckG Art. 29
Tatbestand
I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist vom Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt ―FA―) auf Haftung für Lohnsteuer März und Mai 1995 (nebst darauf entfallender Säumnis- und Solidaritätszuschläge sowie Lohnkirchensteuer) einer in Konkurs gefallenen GmbH in Anspruch genommen worden. Der Kläger war einer der beiden zusammen vertretungsberechtigten Geschäftsführer und Gesellschafter der GmbH.
Die GmbH war Anfang April 1995 in Liquiditätsschwierigkeiten geraten. Die der Lohnsteueranmeldung März 1995 entsprechende Lastschrift wurde deshalb von der Hausbank storniert. Es gelang der GmbH jedoch später, den Kreditrahmen aufstocken zu lassen. Der Kläger und sein Mitgeschäftsführer legten der Bank ein Sanierungskonzept vor und verpflichteten sich, um einer ausreichenden Kreditverlängerung willen eine Bürgschaftserklärung abzugeben. Die Sanierung scheiterte jedoch, nachdem der Mitgeschäftsführer am 13. Juni 1995 sein Amt niedergelegt, die Gesellschafterversammlung am 17. Juni 1995 das Sanierungskonzept aufgegeben und die Bank daraufhin die vereinbarte Kreditlinie fristlos gekündigt hatte. Am 20. Juni 1995 ist Konkurs über das Vermögen der GmbH beantragt worden.
Die Anfang Juni 1995 rückständige Lohnsteuer März 1995 war am 9. Juni 1995 durch Hingabe eines Schecks beglichen worden. Ferner hatte das FA seine am 10. Juni 1995 fälligen Forderungen aus der pünktlich abgegebenen Lohnsteueranmeldung Mai 1995 aufgrund einer ihm erteilten Einzugsermächtigung eingezogen. Die Belastung des Kontos der GmbH mit beiden Beträgen erfolgte am 20. Juni 1995. Sie wurde jedoch am folgenden Tag von der Bank storniert.
Daraufhin nahm das FA den Kläger und seinen Mitgeschäftsführer auf Haftung für die eingangs genannten Abgaben in Anspruch. Die hiergegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, der Kläger habe die ihm als Geschäftsführer obliegende Verpflichtung verletzt, dafür zu sorgen, daß die Abgaben aus den Mitteln der GmbH entrichtet werden. Er habe dabei zumindest grob fahrlässig gehandelt. Die Lohnsteuer März 1995 habe er, als ab Mitte April 1995 wieder ausreichende Mittel der GmbH zur Verfügung standen, abführen müssen, ohne das damals anhängige Stundungsverfahren abzuwarten. Im übrigen hätten auch nach Ablehnung des Stundungsantrags immer noch ausreichende Mittel zur Verfügung gestanden, um die rückständige Lohnsteuer sofort zahlen zu können.
Hinsichtlich der Lohnsteuer Mai 1995 hätten der GmbH am Fälligkeitstag ebenfalls noch ausreichende Mittel zur Verfügung gestanden. Jedoch habe die GmbH ihren Geschäftsbetrieb nicht länger aufrechterhalten und damit auch nicht sicherstellen können, daß laufende Zahlungsverpflichtungen noch erfüllt werden. Dies hätten die Gesellschafter-Geschäftsführer selbst herbeigeführt. Sie hätten alles vermeiden müssen, was geeignet sein konnte, die rechtzeitige Erfüllung der Ansprüche des FA zu hindern. Mit der Aufgabe des Sanierungskonzepts hätten sie billigend den Zusammenbruch der Firma in Kauf genommen. Müsse eine GmbH nach Kündigung der Kreditlinie wegen nicht eingehaltener Zusagen über eine Kapitalauffüllung durch Bürgschaft ihrer Geschäftsführer ihre Zahlungen einstellen, hätten diese mit ihrem Verhalten ihre steuerlichen Verpflichtungen zumindest grob fahrlässig verletzt.
Gegen die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil richtet sich die Beschwerde des Klägers.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde ist unbegründet. Die Revision ist nicht zuzulassen, weil keiner der geltend gemachten Zulassungsgründe des § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) vorliegt.
1. Die Rechtssache hat nicht die ihr von der Beschwerde zugemessene grundsätzliche Bedeutung.
Wer wie der Geschäftsführer einer GmbH die steuerlichen Pflichten eines anderen nach § 34 der Abgabenordnung (AO 1977) zu erfüllen hat, hat nicht nur dafür zu sorgen, daß zur Tilgung von dessen Steuerschulden Handlungen vorgenommen werden, aufgrund derer die erforderlichen Zahlungen nach § 224 Abs. 2 AO 1977 als spätestens am Fälligkeitstag entrichtet gelten. Sofern Zahlungen durch Hingabe eines Schecks bzw. Erteilung einer Einzugsermächtigung geleistet werden und folglich nach § 224 Abs. 2 Nr. 1 und 3 AO 1977 die Pflicht zur pünktlichen Entrichtung der Zahlung durch Hingabe des Schecks bzw. der Einzugsermächtigung spätestens am Fälligkeitstag erfüllt ist, hat der Geschäftsführer vielmehr die weitere Pflicht, dafür zu sorgen, daß der Scheck eingelöst bzw. die Steuerschuld aufgrund der Einzugsermächtigung tatsächlich eingezogen werden kann und daß, was erst dadurch geschieht, die Steuerschuld getilgt wird; denn die Hingabe von Scheck und Einzugsermächtigung spätestens am Fälligkeitstag gilt zwar nach § 224 Abs. 2 AO 1977 als pünktliche Zahlung, bewirkt aber nicht die Tilgung der Steuerschuld. Aus der Rechtsprechung des Senats, daß Steuern im Fälligkeitszeitpunkt zu entrichten sind und daß, um diese Verpflichtung erfüllen zu können, dafür zu sorgen ist, daß am Fälligkeitstag die Mittel zur Entrichtung der Steuer vorhanden sind (vgl. z.B. Senatsurteil vom 21. Februar 1989 VII R 165/85, BFHE 156, 46, BStBl II 1989, 491), läßt sich also nicht folgern, daß sich darin die Pflichten des Steuerschuldners bzw. des Geschäftsführers einer GmbH erschöpfen, wenn die Erfüllung der vorgenannten Pflicht nicht zur Tilgung der Steuerschuld geführt hat.
Im Streitfall hat das FG dem Kläger eine Verletzung dieser Pflicht, für Tilgung zu sorgen, vorgeworfen, weil er den Zusammenbruch der Firma billigend in Kauf genommen habe, indem er seine Bürgschaftszusage nicht erfüllt und dadurch die Kündigung des Bankkredits der GmbH herbeigeführt habe. Das FG hält den Kläger ―unbeschadet des von ihm formulierten weitergehenden Rechtssatzes, in Übereinstimmung mit den entsprechenden Darlegungen der Einspruchsentscheidung des FA― ersichtlich für (steuerrechtlich) verpflichtet, nachdem Löhne ausgezahlt und damit Lohnsteuern zum Entstehen gebracht worden sind, seine zur Sanierung der GmbH gegebene Bürgschaftszusage einzuhalten, weil ohne die aufgrund dieser Zusage von der Bank zunächst eingeräumte Kreditlinie die betreffenden Löhne nicht (ungekürzt) hätten ausgezahlt werden dürfen.
Diese Würdigung des Streitfalls wirft keine (in der Beschwerdeschrift benannten) Grundsatzfragen auf. Die Beschwerde meint allerdings dem Sinne nach, es müsse geklärt werden, ob ein Geschäftsführer für einen Steuerausfall dann nicht haftet, wenn er einen gedeckten Scheck hingibt, der nicht eingelöst wird, weil er vom FA nicht alsbald zur Einlösung vorgelegt wird bzw. wenn er eine Einzugsermächtigung erteilt, die nicht zur Befriedigung des FA führt, weil von ihr nicht alsbald nach Fälligkeit der Steuerforderung Gebrauch gemacht wird und inzwischen Zahlungsunfähigkeit eingetreten ist. Diese Fragestellung zielt, was die Lohnsteuern Mai 1995 angeht, nicht auf die Pflichten des Geschäftsführers ―die (pünktliche) Hingabe von Scheck und Einzugsermächtigung sind bei bestehender Deckung und zu erwartender baldiger Einlösung offenkundig nicht pflichtwidrig―. Auch Kausalitätsfragen stellen sich insofern allenfalls bei nicht fristgerechter Zahlung mit gedecktem Scheck und späterer Nichteinlösung des Zahlungsmittels (vgl. Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 28. Juli 1997 5 K 1942/96, Entscheidungen der Finanzgerichte 1997, 1338, inzwischen rechtskräftig), hier also hinsichtlich der rückständigen Lohnsteuern März 1995.
Die Frage, ob es einen Geschäftsführer, der für die Begleichung der Steuerschulden schuldhaft nicht gesorgt hat, entlastet, daß es zu dem Haftungsschaden nicht gekommen wäre, wenn das FA den Scheck alsbald eingelöst und seine Forderungen aufgrund der Einzugsermächtigung früher eingezogen hätte, betrifft die Bedeutung des Mitverschuldens des FA am Entstehen des Steuerausfalls. Sie ist durch die Rechtsprechung des beschließenden Senats grundsätzlich geklärt.
Mitwirkendes Verschulden des FA am Entstehen eines Steuerausfalls kann die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners ermessensfehlerhaft machen, dies allerdings nur dann, wenn dessen Verschulden gering ist (vgl. schon Urteil des Bundesfinanzhofs vom 26. Januar 1961 IV 140/60, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Reichsabgabenordnung, § 109, Rechtsspruch 14; Entscheidungen des Senats vom 21. Januar 1986 VII S 30/85, BFH/NV 1986, 518; vom 28. August 1990 VII S 9/90, BFH/NV 1991, 290, und vom 13. Juni 1997 VII R 96/96, BFH/NV 1998, 4). Bisher nicht geklärte Grundsatzfragen stellen sich dazu im Streitfall nicht. Ob dem Haftungsanspruch des FA in Fällen wie dem vorliegenden entgegengehalten werden kann, das FA habe bei weniger zögerlichem Verhalten die Steuerforderung noch verwirklichen können, hängt im wesentlichen von einer Würdigung der Umstände des Einzelfalls ab.
Die Einziehung von Steuern 10 Tage nach Fälligkeit ist, zumindest wenn nicht besondere Umstände hinzutreten (etwa die für das FA deutlich erkennbare Gefahr baldiger Insolvenz des Steuerschuldners besteht), dem FA nicht grundsätzlich als erhebliche Verletzung seiner Obliegenheiten anzulasten. Es ist insbesondere nicht klärungsbedürftig, daß sich ein bei der Haftungsinanspruchnahme nach § 191 Abs. 1 AO 1977 zu berücksichtigendes Mitverschulden im allgemeinen nicht ohne weiteres allein daraus ergibt, daß die Vorlegungsfrist (§ 29 des Scheckgesetzes ―ScheckG―) nicht eingehalten wird, welche den Zahlungsempfänger nicht verpflichtet, den Scheck innerhalb dieser Frist dem Bezogenen vorzulegen und diesem bei späterer Vorlage die Zahlung nicht verbietet (vgl. § 32 Abs. 2 ScheckG). Auch daß von einer Einzugsermächtigung erst nach Ablauf der Schonfrist (§ 240 Abs. 3 AO 1977) Gebrauch gemacht wird, welche eine gänzlich andere Bedeutung als die hat, den Steuergläubiger zur baldigen Verwirklichung seines Anspruches anzuhalten, stellt für sich genommen kein schuldhaftes Verhalten des FA dar. Ein (Mit-)Verschuldensvorwurf läßt sich schließlich auch nicht aus § 224 Abs. 2 Nr. 3 AO 1977 herleiten, weil diese Vorschrift in erster Linie Bedeutung für die Berechnung von Zinsen und Säumniszuschlägen besitzt und eine darüber hinausgehende Erfüllungsfiktion, welche die Beschwerde im Ergebnis annehmen möchte, nicht enthält.
Mit dem Fall einer vom FA entgegen einer generellen Verrechnungsabrede oder einer vom Steuerpflichtigen beantragten und aufgrund der bisherigen Verwaltungspraxis mit Recht erwarteten, jedoch vom FA nicht vorgenommenen Verrechnung der Steuerschuld (vgl. dazu das von der Beschwerde angeführte Urteil des Senats vom 29. Juli 1986 VII R 132/83, BFH/NV 1987, 74, sowie das Urteil in BFH/NV 1998, 4) läßt sich der Streitfall im übrigen nicht vergleichen.
2. Erst recht nicht bedarf die Kausalität der (pflichtwidrig verspäteten) Hingabe eines Schecks einer Klärung in einem Revisionsverfahren, weil eindeutig ist, daß die Nichteinlösung eines Schecks mangels Deckung eine dem Geschäftsführer zuzurechnende Folge einer pflichtwidrig verspäteten Begleichung der Steuerschuld auch dann ist, wenn der Scheck erst nach Ablauf der Frist des § 29 ScheckG und der des § 240 Abs. 3 AO 1977 dem Bezogenen vorgelegt wird. Denn i.S. des § 69 AO 1977 ursächlich sind für den Erfolg alle Pflichtverletzungen, die allgemein oder erfahrungsgemäß geeignet sind, diesen Erfolg zu verursachen (Senatsurteil vom 25. April 1995 VII R 99-100/94, BFH/NV 1996, 97), die also dem Erfolg adäquat sind. Das läßt sich in den vorgenannten Fällen nicht ernstlich bezweifeln, weil eine kurzfristige Verzögerung bei der Vorlage eines einem FA übergebenen Schecks kein ungewöhnlicher, sondern durch eine Vielzahl naheliegender Ursachen erklärlicher Vorgang ist, mit dem gerechnet werden muß.
Ob im Einzelfall einmal eine Verzögerung bei der Scheckvorlage die Annahme rechtfertigen kann, die Nichteinlösung des Schecks sei keine adäquate Folge seiner Ausstellung, entzieht sich einer rechtsgrundsätzlichen Klärung.
3. Der von der Beschwerde gerügte Verfahrensmangel unzureichender Aufklärung des Zeitpunkts der Scheckvorlage ist weder ausreichend bezeichnet noch kann er vorliegen, weil es auf diesen Zeitpunkt nach der für die Verfahrenshandhabung maßgeblichen materiell-rechtlichen Sicht des FG nicht ankam.
4. Das Urteil des FG weicht auch nicht in der von der Beschwerde gerügten Weise von den dort angegebenen Urteilen des beschließenden Senats vom 30. August 1994 VII R 101/92 (BFHE 175, 509, BStBl II 1995, 278) und vom 30. Juni 1995 VII R 85/94 (BFH/NV 1996, 2) ab. Denn es trifft nicht zu, daß das FG dem Kläger Verschulden des Mitgeschäftsführers und Mitgesellschafters anlastet. Bei verständiger Würdigung der Entscheidungsgründe ist diesen vielmehr zu entnehmen, daß das FG die Kündigung des Bankkredits durch die von jedem der Gesellschafter und Geschäftsführer zu verantwortende, gemeinsam beschlossene Aufgabe des Sanierungskonzepts veranlaßt sieht. Das FG hat dem Kläger also nicht Verschulden eines anderen, sondern eigenes Verschulden angelastet, welches es sinngemäß darin sieht, daß der Kläger Löhne im Vertrauen auf ein Sanierungskonzept ausgezahlt hat, ohne später für dessen Durchführung zu sorgen. Ob diese Würdigung des FG überzeugt und ob ―was das FG nicht näher erörtert hat― das Scheitern der Sanierung vom Kläger bei Auszahlung der Löhne Mai 1995 von vornherein ernstlich in Betracht gezogen werden mußte, also nicht auf späteren, von ihm ohne grobe Fahrlässigkeit nicht vorauszusehenden Ereignissen beruht, oder ob der Kläger trotz des Rückzugs des Mitgeschäftsführers bei Erfüllung seiner Bürgschaftszusage das Scheitern hätte abwenden können, was nach dem erkennbaren Sachverhalt zweifelhaft erscheint, ist eine Frage des Einzelfalls, welche die Zulassung der Revision nicht rechtfertigt. Rechtsgrundsätzlicher Klärungsbedarf ist insofern in der Beschwerdebegründung zumindest nicht aufgezeigt.
5. Soweit nämlich in diesem Zusammenhang als rechtsgrundsätzlich klärungsbedürftig geltend gemacht wird, ob das Scheitern von Sanierungsverhandlungen aufgrund des Verhaltens eines Mitgeschäftsführers ein eigenes Verschulden des Klägers begründe, fehlt es schon an jeden Angaben, inwiefern die Beantwortung dieser Frage zweifelhaft oder umstritten ist. Die Frage würde sich in dem angestrebten Revisionsverfahren so im übrigen nicht stellen, weil das FG dem Kläger, wie ausgeführt, Verschulden eines anderen nicht angelastet hat.
6. Hinsichtlich der Lohnsteuern März 1995 beruht das Urteil des FG maßgeblich auf der ―rechtsgrundsätzlich zweifelsfreien― Überlegung, eine Pflichtverletzung des Klägers bestehe darin, daß er die Steuerschuld der GmbH nicht sofort, als ihm wieder Zahlungsmittel zur Verfügung standen, jedenfalls aber nach Ablehnung des Stundungsantrages beglichen habe. Ob dem in dem angestrebten Revisionsverfahren, wie die Beschwerde offenbar meint, mit Aussicht auf Erfolg entgegengehalten werden könnte, die hiermit begründete Haftung des Klägers entfalle aufgrund seines späteren (erfolglosen) Versuchs, den Haftungsschaden doch noch abzuwenden, kann ―abgesehen davon, daß die Antwort auf diese Frage kaum zweifelhaft erscheint― schon deshalb nicht zur Zulassung der Revision führen, weil eine grundsätzliche Bedeutung dieser Rechtsfrage nicht entsprechend § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt ist.
Fundstellen
Haufe-Index 302223 |
BFH/NV 1999, 1304 |