BFH Beschluss vom 29.04.1992 - VI B 152/91 | Haufe Steuer Office Excellence | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Vorläufiger Rechtsschutz im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren - Verfassungswidrigkeit des § 39a Abs. 1 Nr. 5 EStG - AdV bei ernstlichen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen eine Rechtsnorm - kein Übergang zum Fortsetzungsfeststellungsverfahren im AdV-Verfahren - Restwert-AfA nach § 7b EStG keine erhöhte Absetzung

Leitsatz (amtlich)

1. Vorläufiger Rechtsschutz im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren wird auch dann im Wege der Aussetzung der Vollziehung gewährt, wenn die Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte in vollem Umfang abgelehnt worden ist.

2. Es ist mit Art.3 Abs.1 GG unvereinbar, daß negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Lohnsteuerzahlern im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren nur eingeschränkt geltend gemacht werden können, während sie bei anderen Einkommensteuerpflichtigen ohne derartige Einschränkungen bereits zur Minderung von Steuervorauszahlungen führen.

Orientierungssatz

1. Der Senat hält es für verwaltungstechnisch vertretbar, in Anlehnung an die Regelung des § 37 EStG auch im Lohnsteuerabzugsverfahren die Verluste oder negativen Einkünfte aus anderen Einkunftsarten der letzten Veranlagung auf der Lohnsteuerkarte einzutragen. Erginge nach einer derartigen Eintragung ein zeitnäherer Einkommensteuerbescheid oder ergäben sich aufgrund anderer Umstände Hinweise auf eine andere Höhe der Freibeträge, so wäre wie folgt zu unterscheiden: Erwiese sich die bisherige Eintragung des Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte als zu niedrig, so könnte eine Änderung entsprechend dem in Abschn. 111 Abs. 7 LStR 1990 vorgesehenen Verfahren erfolgen. Wäre dagegen aufgrund neuer Erkenntnisse des FA davon auszugehen, daß der aus einer oder mehreren anderen Einkunftsarten herrührende Freibetrag zu hoch eingetragen worden war, so könnte eine Anpassung an die nun voraussichtlich entstehende Einkommensteuerschuld dadurch geschehen, daß gegen den Steuerpflichtigen ein selbständiger Vorauszahlungsbescheid i.S. des § 37 EStG erginge, der die neuen Erkenntnisse des FA erfaßte.

2. Die sog. Restwert-AfA nach Ablauf des achtjährigen Begünstigungszeitraums für die erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG ist nicht als erhöhte Absetzung anzusehen (vgl. Schleswig-Holsteinisches FG vom 12.7.1991 I 108/91).

3. Rechtsschutz im Wege der Aussetzung der Vollziehung kann auch bei ernstlichen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen eine Rechtsnorm gewährt werden, es sei denn, es stehen schwerwiegende öffentliche Interessen entgegen (vgl. BFH-Rechtsprechung und BVerfG-Rechtsprechung).

4. Ein Übergang zum Fortsetzungsfeststellungsverfahren entsprechend § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO ist im Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung nicht statthaft (vgl. BFH-Rechtsprechung).

Normenkette

GG Art. 3 Abs. 1; FGO § 69 Abs. 3; EStG §§ 37, 39a Abs. 1 Nr. 5; FGO § 100 Abs. 1 S. 4; EStG § 7b; LStR 1990 Abschn. 111 Abs. 7; FGO § 69 Abs. 2

Tatbestand

Der Antragsteller und Beschwerdegegner (Antragsteller) bezieht als angestellter Steuerberater Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben erzielt er zusammen mit seiner Ehefrau aus der Vermietung von zwei Eigentumswohnungen, aus der Vermietung und der Eigennutzung eines Zweifamilienhauses sowie aus der Beteiligung an einer Grundstücksgemeinschaft Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Im Rahmen des Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahrens 1991 begehrte der Antragsteller, den voraussichtlichen Überschuß der Werbungskosten über die Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von unstreitig 55 069 DM sowie voraussichtlich anfallende Kirchensteuerzahlungen in Höhe von 1 584 DM (1 800 DM abzüglich des Sonderausgabenpauschbetrages) auf der Lohnsteuerkarte 1991 einzutragen. Diesen Antrag lehnte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --FA--) mit Verfügung vom 11.Februar 1991 mit der Begründung ab, daß die Absetzungen für Abnutzung (AfA) gemäß § 7b des Einkommensteuergesetzes (EStG) letztmalig im Kalenderjahr 1990 zu gewähren gewesen seien. Über den dagegen eingelegten Einspruch hat das FA noch nicht entschieden.

Da das FA dem Begehren des Antragstellers auf vorläufige Eintragung des begehrten Freibetrages in Höhe von 56 653 DM nicht nachkam, hat der Antragsteller beim zuständigen Finanzgericht (FG) die vorläufige Eintragung des Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte 1991 nach § 69 Abs.3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beantragt. Das FG hat diesem Antrag entsprochen und den begehrten Freibetrag auf der Lohnsteuerkarte 1991 des Klägers eingetragen.

Mit der vom FG zugelassenen Beschwerde hat das FA die Rückgängigmachung der vorläufigen Eintragung begehrt und zur Begründung auf die eindeutige Gesetzeslage verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Beteiligten haben, da sich mit Ablauf des Monats März 1992 eine Änderung des vorläufig auf der Lohnsteuerkarte eingetragenen Freibetrages im Lohnsteuerabzugsverfahren nicht mehr auswirken kann (§ 42b Abs.3 EStG) und ein Übergang zum Fortsetzungsfeststellungsverfahren entsprechend § 100 Abs.1 Satz 4 FGO im Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung nicht statthaft ist (Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13.Februar 1991 IX B 5/90, BFH/NV 1991, 746; vom 17.Januar 1985 VII B 46/84, BFHE 142, 564, BStBl II 1985, 302), den Rechtsstreit zutreffend in der Hauptsache für erledigt erklärt. Der Senat hat damit gemäß § 138 Abs.1 FGO nach billigem Ermessen unter Berücksichtigung des bisherigen Sach- und Streitstandes über die Kosten des Verfahrens zu entscheiden.

Die Kosten des gesamten Verfahrens trägt das FA, da es vom FG zutreffend im Wege der Aussetzung der Vollziehung zur Eintragung des begehrten Freibetrags auf der Lohnsteuerkarte verpflichtet worden ist und damit die Beschwerde des FA als unbegründet zurückgewiesen worden wäre.

1. Das FA hatte die Eintragung des begehrten Freibetrages abgelehnt und sich außerdem zu dem weiteren Antrag auf vorläufige Eintragung des Freibetrages im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung nicht geäußert. Damit hat es zu erkennen gegeben, die Vollziehung nicht aussetzen zu wollen. Der an das FG gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung war daher gemäß Art.3 § 7 Abs.1 Satz 2 des Gesetzes zur Entlastung der Gerichte in der Verwaltungs- und Finanzgerichtsbarkeit (VGFGEntlG) zulässig.

Der Antrag, den begehrten Freibetrag vorläufig auf der Lohnsteuerkarte einzutragen war --zumal mit der Aussetzung der Vollziehung das Ergebnis der Hauptsache nicht vorweggenommen wird (BFH-Beschluß vom 24.Februar 1987 IX B 106/86, BFHE 148, 533, BStBl II 1987, 344)-- statthaft. Nicht nur bei teilweiser Ablehnung der Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte ist vorläufiger Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung zu gewähren (BFH-Beschluß in BFHE 148, 533, BStBl II 1987, 344; s. auch Beschluß vom 27.März 1991 I B 187/90, BFHE 164, 173, BStBl II 1991, 643); dieser Rechtsbehelf ist auch statthaft, wenn das FA die Eintragung eines Freibetrages in vollem Umfang abgelehnt hat. Es gelten insoweit die gleichen Erwägungen, die den Großen Senat des BFH im Beschluß vom 14.April 1987 GrS 2/85 (BFHE 149, 493, BStBl II 1987, 637) dazu veranlaßt haben, gegenüber einem negativen Gewinnfeststellungsbescheid, der ebenso wie die Eintragung auf der Lohnsteuerkarte eine gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und damit Grundlagenbescheid ist, vorläufigen Rechtsschutz im Wege der Aussetzung der Vollziehung zu gewähren. Durch die Grundsätze dieser Entscheidung des Großen Senats ist die anderslautende Rechtsprechung des BFH, der bei gänzlicher Ablehnung des Antrages auf Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte vorläufigen Rechtsschutz durch Erlaß einer einstweiligen Anordnung gemäß § 114 FGO gewährt hatte (Beschluß vom 21.Dezember 1982 VIII B 36/82, BFHE 137, 232, BStBl II 1983, 232, m.w.N.; nicht entschieden im Beschluß vom 25.November 1988 VI S 2/88, BFH/NV 1989, 520), überholt (ebenso Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 14.Aufl., § 69 FGO Tz.5, S.10; Trzaskalik in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 39a Rdnr.A 20; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 10.Aufl., § 39a Anm.8, jeweils m.w.N.).

2. Nach der im Jahre 1991 geltenden und die weitestgehende Eintragungsmöglichkeit eröffnenden Vorschrift des § 39a Abs.1 Nr.5 EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes (StÄndG) 1991 ist der Betrag der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung eintragungsfähig, der sich bei Vornahme von AfA nach § 7 Abs.5 EStG, solange die Absetzungen mindestens 5 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen, oder bei Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 7b EStG und weiterer, vorliegend aber nicht in Betracht kommender Vorschriften ergeben wird.

Da bei den Objekten des Antragstellers oder seiner Ehefrau im Streitjahr 1991 die Absetzungen nach § 7 Abs.5 EStG nicht mehr 5 v.H. der Bemessungsgrundlage betrugen, ferner der achtjährige Begünstigungszeitraum für die erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG ausgelaufen war und die sog. Restwert-AfA nach nahezu einhelliger zutreffender Auffassung nicht als erhöhte Absetzung anzusehen ist (Beschluß des Schleswig-Holsteinischen FG vom 12.Juli 1991 I 108/91, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1991, 756, m.w.N.), lagen die gesetzlichen Voraussetzungen für die begehrte Eintragung der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf der Lohnsteuerkarte 1991 des Antragstellers nicht vor.

3. Das FG hat aber zutreffend ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift des § 39a Abs.1 Nr.5 EStG bejaht. Die genannte Vorschrift ist insoweit mit Art.3 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar, als der Betrag der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sofern er sich nicht bei Vornahme der im Gesetz aufgezählten Absetzungsvorschriften ergibt, von Lohnsteuerzahlern erst bei der Veranlagung geltend gemacht werden kann, während er bei anderen Einkommensteuerpflichtigen bereits zur Minderung der Steuervorauszahlungen führt.

a) Der Gesetzgeber hat nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner Gestaltungsfreiheit überschritten, wenn er eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu anderen Normadressaten anders behandelt, obgleich zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, daß sie die Ungleichheit rechtfertigen könnten. Dabei darf der Gesetzgeber zur Regelung von Massenverfahren zwar typisierende und pauschalierende Regelungen verwenden. Voraussetzung ist aber, daß die durch die Typisierung eintretenden Härten und Ungerechtigkeiten nur eine verhältnismäßig kleine Zahl von Personen betreffen und der Verstoß gegen den Gleichheitssatz nicht sehr intensiv ist. Dabei können verwaltungstechnische Gründe nur dann eine unterschiedliche Behandlung von betroffenen Steuerpflichtigen rechtfertigen, wenn einfachere, die Betroffenen weniger belastende Regelungen nicht möglich sind (ausführlich und mit sämtlichen Nachweisen auf seine bisherige Rechtsprechung Beschluß des BVerfG vom 8.Oktober 1991 1 BvL 50/86, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1992, 75, Der Betrieb --DB-- 1991, 2522).

b) Seit dem Urteil des Senats vom 18.Juli 1985 VI R 208/82 (BFHE 145, 29, BStBl II 1986, 152, mit Druckfehlerberichtigung in BStBl II 1991, 601) ist höchstrichterlich geklärt, daß die auf den Lohn entfallenden Lohnsteuerabzugsbeträge ihrer materiell-rechtlichen Qualifikation nach Vorauszahlungen auf die Jahreseinkommensteuer des Arbeitnehmers darstellen. Ebenso wie § 37 EStG dient auch der Lohnsteuerabzug der Sicherung eines stetigen Steueraufkommens, wobei durch die Möglichkeit sowohl der Anpassung der Vorauszahlungen nach § 37 Abs.3 EStG als auch der Eintragung von Freibeträgen auf der Lohnsteuerkarte die Vorauszahlungen der voraussichtlichen Jahreseinkommensteuer entsprechen sollen bzw. angenähert sein sollen. Ungeachtet der zwischen FA und Arbeitgeber bestehenden Rechtsbeziehungen ist das Lohnsteuerabzugsverfahren, soweit es das Verhältnis zwischen FA und Arbeitnehmer anbetrifft, materiell-rechtlich ein Unterfall des § 37 EStG, wobei eine eigene verfahrensrechtliche Ausgestaltung des Lohnsteuerabzugsverfahrens durch die Einschaltung des Arbeitgebers in das Vorauszahlungsverfahren gerechtfertigt ist.

Während die Gruppe der Normadressaten, die ausschließlich unter § 37 EStG fällt, bis auf die in Abs.3 der Vorschrift erwähnten und auch im Lohnsteuerabzugsverfahren geltenden Einschränkungen sämtliche steuermindernden Umstände zur Vermeidung von Überzahlungen bereits im Vorauszahlungsverfahren geltend machen kann, ist es der Gruppe der Lohnbezieher infolge der durch § 39a Abs.1 Nr.5 EStG eingeschränkten Eintragungsmöglichkeit verwehrt, im Vorauszahlungsverfahren sämtliche steuermindernden Umstände wie z.B. Verluste aus anderen Einkunftsarten geltend zu machen. Die Gruppe der Lohnbezieher ist damit verpflichtet, Einkommensteuer vorauszuzahlen, die erst im Veranlagungsverfahren zurückerstattet wird. Wie der Streitfall belegt, kann es sich um erhebliche Beträge handeln. Wäre der Antragsteller selbständig tätiger Steuerberater gewesen, so hätte er den Betrag der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (55 069 DM) im Vorauszahlungsverfahren nach § 37 EStG in voller Höhe vorauszahlungsmindernd geltend machen können. Da er aber als angestellter Steuerberater Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit bezieht, wird ihm nach der Gesetzeslage zugemutet, auf Einkommensteile in Höhe von 55 069 DM die entsprechende Einkommensteuer vorauszuzahlen, obwohl keine auf diese Einkommensteile entfallende Jahressteuerschuld entstehen wird. Dieses Sonderopfer, das nicht nur in einem Zinsverlust, sondern auch in Liquiditätsnachteilen besteht, wird dem Antragsteller allein deshalb auferlegt, weil er Lohnbezieher ist.

c) Bisher wurden derartige Sonderopfer unter Hinweis auf den Arbeitnehmer-Freibetrag gerechtfertigt (z.B. Beschluß des BVerfG vom 26.Januar 1977 1 BvL 7/76, BVerfGE 43, 231, BStBl II 1977, 297; BFH-Urteil vom 18.Mai 1977 VI R 96/75, BFHE 122, 292, BStBl II 1977, 650). Abgesehen davon, daß das BVerfG in seinem Beschluß in HFR 1992, 75, DB 1991, 2522 im Hinblick auf die veränderten tatsächlichen Verhältnisse die frühere Rechtsprechung nicht mehr fortgeführt hat und den Arbeitnehmer-Freibetrag zusammen mit dem Weihnachts-Freibetrag nicht mehr als Rechtfertigung für die Schlechterstellung der Lohnbezieher gegenüber den ausschließlich unter § 37 EStG fallenden Vorauszahlungspflichtigen herangezogen hat, fehlt nach Wegfall dieser Freibeträge ab dem Kalenderjahr 1990 jeglicher steuerrechtlicher Ersatz als Ausgleich für diese Schlechterstellung. Der ab 1990 geltende Arbeitnehmer-Pauschbetrag des § 9a Satz 1 Nr.1 EStG in Höhe von 2 000 DM dient allein der pauschalen Abgeltung von Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Er kann damit, abgesehen davon, daß er nicht als ausreichender Ersatz der Nachteile der Lohnbezieher angesehen werden könnte, von vornherein nicht die den Arbeitnehmern im Lohnsteuer- Ermäßigungsverfahren durch die beschränkte Eintragungsmöglichkeit entstehenden Nachteile rechtfertigen (Beschluß des Schleswig-Holsteinischen FG in EFG 1991, 756; Drenseck, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1991, 232, 235; a.A. FG Münster, Beschluß vom 28.März 1991 6 V 7752/90 L, EFG 1991, 701).

d) Verwaltungstechnische Gründe können den Ausschluß des Betrages der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von der Eintragung auf der Lohnsteuerkarte nicht rechtfertigen. Bei einer Gleichbehandlung der Lohnbezieher mit den ausschließlich nach § 37 EStG zu behandelnden Vorauszahlungspflichtigen entstehen keine verwaltungstechnischen Schwierigkeiten, so daß auch ernstliche Auswirkungen auf die praktikable Durchführung des Lohnsteuerabzugs nicht zu befürchten sind.

Bei der Festsetzung der Vorauszahlungen nach § 37 EStG wird grundsätzlich an das Ergebnis bei der letzten Veranlagung angeknüpft. Würden sich danach --bezogen auf die voraussichtlich entstehende Einkommensteuerschuld des Jahres der Vorauszahlungen-- zu hohe Vorauszahlungen ergeben, so werden diese auf entsprechenden Antrag des Steuerpflichtigen herabgesetzt. Erweisen sich die nach dem Ergebnis der letzten Veranlagung bemessenen Vorauszahlungen als zu niedrig, so kann das FA deren Heraufsetzung verfügen.

Der Senat hält es für verwaltungstechnisch vertretbar, in Anlehnung an die Regelung des § 37 EStG auch im Lohnsteuerabzugsverfahren die Verluste oder negativen Einkünfte aus anderen Einkunftsarten der letzten Veranlagung auf der Lohnsteuerkarte einzutragen. Ein derartiges Verfahren würde nicht zu einer Verkomplizierung des Lohnsteuerabzugsverfahrens führen. Erginge nach einer derartigen Eintragung ein zeitnäherer Einkommensteuerbescheid oder ergäben sich aufgrund anderer Umstände Hinweise auf eine andere Höhe der Freibeträge, so wäre wie folgt zu unterscheiden: Erwiese sich die bisherige Eintragung des Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte als zu niedrig, so könnte eine Änderung entsprechend dem in Abschn.111 Abs.7 der Lohnsteuer-Richtlinien 1990 (LStR 1990) vorgesehenen Verfahren erfolgen. Wäre dagegen aufgrund neuer Erkenntnisse des FA davon auszugehen, daß der aus einer oder mehreren anderen Einkunftsarten herrührende Freibetrag zu hoch eingetragen worden war, so könnte eine Korrektur und damit eine Anpassung an die nun voraussichtlich entstehende Einkommensteuerschuld dadurch geschehen, daß gegen den Steuerpflichtigen ein selbständiger Vorauszahlungsbescheid i.S. des § 37 EStG erginge, der die neuen Erkenntnisse des FA erfaßte. Durch dieses Verfahren würde das Lohnsteuerabzugsverfahren, das auf der Grundlage der bisherigen Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte fortgeführt würde, in keiner Weise beeinträchtigt. Die dabei für das FA anfallenden Arbeiten wären die gleichen, wie sie auch im Vorauszahlungsverfahren nach § 37 EStG anfallen, wenn sich die Verhältnisse nach Ergehen eines Vorauszahlungsbescheides ändern.

Daß dem FA derartige Arbeiten im Interesse der Gleichstellung der Lohnbezieher mit den ausschließlich unter § 37 EStG fallenden Steuerpflichtigen zuzumuten sind, zeigt auch die folgende Überlegung. Ist zu erwarten, daß ein Lohnbezieher Gewinne oder Überschüsse aus einer anderen Einkunftsart erzielen wird, so ist es gängige Praxis, daß das FA unbeschadet des Lohnsteuerabzugs auf der Grundlage der Lohnsteuerkarte einen Vorauszahlungsbescheid gegen den Lohnbezieher erläßt, in welchem die Auswirkungen der Gewinne oder Überschüsse auf die Jahressteuerschuld ausgewertet werden, um auf diese Weise durch Kombination von Lohnsteuerabzug und Vorauszahlungen i.S. des § 37 EStG vom Lohnbezieher Vorauszahlungen entsprechend der Höhe der voraussichtlichen Einkommensteuerschuld zu erlangen. Bestehen gegen die Festsetzung von Vorauszahlungen neben dem Lohnsteuerabzug keine Bedenken, so ist es dem FA zuzumuten, bei ähnlichem Arbeitseinsatz Verluste aus anderen Einkunftsarten oder den Betrag negativer anderer Einkünfte auf der Lohnsteuerkarte des Lohnbeziehers einzutragen.

e) Mit seiner Auffassung, daß § 39a Abs.1 Nr.5 EStG mit Art.3 GG nicht im Einklang steht, befindet sich der Senat in Übereinstimmung mit der überwiegenden Rechtsprechung der FG und der überwiegend im steuerrechtlichen Schrifttum vertretenen Meinung (z.B. FG Münster, Beschluß vom 18.November 1991 13 V 6014/91 L, EFG 1992, 161, mit sämtlichen weiteren Nachweisen auf die Rechtsprechung der FG; Trzaskalik, a.a.O., § 38 Rdnr. A 16 f.; Barein in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 39a EStG Rdnr.14; Schmidt/ Drenseck, a.a.O., § 39a Anm.1; Drenseck, StuW 1991, 232; Unverricht, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1991, 15; Neeb, Deutsche Steuer- Zeitung --DStZ-- 1989, 446). Soweit andere Autoren § 39a Abs.1 Nr.5 EStG mit Art.3 GG für vereinbar halten, beziehen sie sich auf die überholte Rechtsprechung des BVerfG und des BFH (z.B. Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Lohnsteuer- Ermäßigungsverfahren", Ergänzungslieferung September 1988; Altehoefer in Lademann/Söffing/ Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 39a Rdnr.7, 22; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 39 EStG, Erläuterungen zu Abs.1, Anm.V 2).

4. Der Antragsteller hatte ein berechtigtes Interesse an der Eintragung des Freibetrages im Wege der Aussetzung der Vollziehung. Nach gefestigter Rechtsprechung des BVerfG und des BFH kann Rechtsschutz im Wege der Aussetzung der Vollziehung auch bei ernstlichen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen eine Rechtsnorm gewährt werden, es sei denn, es stehen schwerwiegende öffentliche Interessen entgegen (Beschluß des BVerfG vom 21.Februar 1961 1 BvR 314/60, BVerfGE 12, 180, 186, BStBl I 1961, 63; BFH-Beschlüsse vom 20.Juli 1990 III B 144/89, BFHE 162, 542, BStBl II 1991, 104; vom 25.Juli 1991 III B 555/90, BFHE 164, 570, BStBl II 1991, 876, und vom 6.November 1987 III B 101/86, BFHE 151, 428, BStBl II 1988, 134, jeweils m.w.N.).

Im Streitfall fällt die Interessenabwägung zugunsten des Antragstellers aus. Es sind keine öffentlichen Belange ersichtlich, die es rechtfertigen könnten, daß sich der Staat Liquiditäts- und Zinsvorteile auf Kosten einer bestimmten Gruppe von Einkunftserzielern verschafft. Insbesondere erfordert das öffentliche Interesse an einer geordneten öffentlichen Haushaltsführung nicht, daß der Staat ausschließlich von Lohnbeziehern Einkommensteuervorauszahlungen auf eine mit großer Sicherheit nicht entstehende Einkommensteuerschuld erhebt und dadurch diesen Steuerpflichtigen ein Sonderopfer in Form von Liquiditäts- und Zinsnachteilen aufbürdet.

Gegen die gewährte Aussetzung der Vollziehung spricht auch nicht der Beschluß des BVerfG in HFR 1992, 75, DB 1991, 2522, in welchem sich das BVerfG darauf beschränkt hat, die teilweise Unvereinbarkeit der Vorgängervorschrift des § 39a Abs.1 Nr.5 EStG mit dem GG festzustellen, um dem Gesetzgeber im Rahmen von dessen Gestaltungsfreiheit die Wahl zu lassen, wie er verwaltungstechnisch die Ungleichbehandlung der Lohnbezieher und der sonstigen Steuerpflichtigen beseitigt. Die Gleichstellung der beiden Gruppen wird nach Ansicht des Senats nur in der Weise herbeigeführt werden können, daß im Lohnsteuerabzugsverfahren die gleichen steuermindernden Umstände zu berücksichtigen sind, wie dies im Vorauszahlungsverfahren nach § 37 EStG geschieht. Für die Vergangenheit wäre wegen des Verbots der echten Rückwirkung belastender Gesetze die Anpassung des § 39a EStG an die seinerzeit geltende Vorschrift des § 37 EStG die allein in Betracht kommende gesetzgeberische Maßnahme.