BFH Urteil vom 05.03.1971 - III R 130/68

Leitsatz (amtlich)

1. Ist in einem auf eine bestimmte Zeit abgeschlossenen Erbbauvertrag vereinbart, daß dem Erbbauberechtigten das Recht zusteht, durch einseitige Erklärung eine Verlängerung der Laufzeit des Erbbauvertrages herbeizuführen (Optionsrecht), so ist für die Zurechnung des Einheitswerts auf den Erbbauberechtigten und den Erbbauverpflichteten von der ursprünglich vereinbarten Laufzeit auszugehen.

2. Das Optionsrecht ist ein Gestaltungsrecht und kann als echte Bedingung im Sinne des § 4 BewG vor seiner Ausübung nicht bei früheren Stichtagen berücksichtigt werden.

Normenkette

BewG § 4

Tatbestand

I. Sachverhalt und Entscheidung des FG

Frau A. (Eigentümerin, Steuerpflichtige und Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren sowie Beteiligte am Revisionsverfahren) räumte der Firma B., im finanzgerichtlichen Verfahren als Beteiligte beigeladen und Revisionsklägerin, ein Erbbaurecht ein. Hinsichtlich der Erbbauzeit war in § 2 des Vertrages folgendes vereinbart:

"Das Erbbaurecht beginnt mit seiner Eintragung im Grundbuch, es endet am 30. Juni 1995.

Die Erbbauberechtigte (= B.) hat jedoch das Recht, bis zum 30. Juni 1993 zu erklären, daß sie den Vertrag um 20 Jahre zu verlängern wünscht. Gibt sie diese Erklärung rechtzeitig ab, so verlängert sich der Vertrag zu den gleichen Bedingungen und endet am 30. Juni 2015.

Das gleiche Erklärungsrecht steht der Erbbauberechtigten (= B.) nochmals zum 30. Juni 2013 zu. Gibt sie diese Erklärung rechtzeitig ab, so endet der Vertrag am 30. Juni 2035."

Bei Ablauf des Erbbauvertrages am 30. Juni 1995 oder 30. Juni 2015 oder 30. Juni 2035 ist für den Heimfall keine Entschädigung zu zahlen (§ 6 Abs. 3 des Vertrages). Besitz, Nutzungen und Lasten gehen vom Tage der Übergabe des Grundstücks ab auf die Erbbauberechtigten über (§ 8 des Vertrages).

B. errichtete auf den Grundstücken Gebäude.

Das FA rechnete den Einheitswert B. voll zu.

Mit Schreiben vom 14. Januar 1965 beantragte B. die Fortschreibung des Einheitswerts auf den 1. Januar 1965, und zwar in der Weise, daß eine Aufteilung des Einheitswerts gemäß § 46 BewDV a. F. vorzunehmen sei. Da von einer 35jährigen Laufzeit des Erbbauvertrags auszugehen sei, sei A. 40 v. H. des Werts des Grund und Bodens zuzurechnen. Nach Rückfrage bei der OFD nahm das FA eine Verteilung des Einheitswerts des Erbbaugrundstücks nach dem Stand vom 1. Januar 1965 vor und ermittelte den Anteil von A. mit ...DM und von B. mit ...DM. Hierüber erließ das FA am 15. Juni 1965 je einen Zurechnungsfortschreibungsbescheid an A. und B., in welchem für jeden der beiden Beteiligten sein Anteil am Gesamteinheitswert festgestellt wurde. Der nur von A. eingelegte Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen.

Hiergegen erhob A. Klage.

Das FG hat B. zu dem Verfahren beigeladen. Das FG hat den Einheitswertbescheid und die Einspruchsentscheidung aufgehoben, gegen die A. geltend gemacht hatte, daß § 2 des Vertrages über die Laufzeit des Erbbauvertrages durch Manipulationen der B. zustande gekommen sei; denn vom ersten Tage der Verhandlungen seien sich die Vertragsparteien über eine Laufzeit von 75 Jahren einig gewesen. Das FG sah in der Vereinbarung, daß auf Wunsch der B. der Vertrag sich um jeweils weitere 20 Jahre verlängere, nicht eine Bedingung, sondern ein Optionsrecht. Aufgrund der Vertragsfreiheit des bürgerlichen Rechts könnten Verträge dahin abgeschlossen werden, daß die eine Vertragspartei an ihr Angebot langfristig gebunden, die andere aber in ihrer Entschließung völlig frei sei. Das Optionsrecht sei demgemäß eine Art Vorvertrag oder ein langfristiges Vertragsangebot. Die im Streitfall gewählte vertragliche Gestaltung zwinge zur Annahme eines Erbbaurechts von mehr als 50jähriger Dauer.

Gegen die Entscheidung des FG legten sowohl B. als auch das FA Revision ein.

II. Revisionen der B. und des FA und Stellungnahme der A. hierzu

1. Revision der B.

B. rügt Verletzung formellen und materiellen Rechts.

a) In formeller Hinsicht wird die Verletzung des § 76 Abs. 1 FGO - unzureichende Aufklärung des Sachverhalts - geltend gemacht.

Das FG habe seine Entscheidung darauf abgestellt, ob es wahrscheinlich oder nicht wahrscheinlich sei, daß B. das Optionsrecht auf Verlängerung der Erbbauzeit ausüben werde oder nicht. Dies sei aber eine Tatfrage, die nicht aufgrund allgemeiner Lebenserfahrungen und "nach objektiven Gesichtspunkten" entschieden werden könne. Die Vorinstanz hätte zur Frage der Wahrscheinlichkeit den Sachverhalt weiter aufklären und angebotene Beweise erheben müssen. B. hätte dann einen Vertragsentwurf vorlegen können, in dem zunächst eine wesentlich kürzere Erbbauzeit, nämlich nur bis 30. Juni 1985 mit Verlängerungsmöglichkeit von 2x 25 Jahren vorgesehen gewesen sei. Daraus hätte dann der Schluß gezogen werden müssen, daß es B. von Anfang an auf eine kurze Erbbauzeit angekommen sei. Sie wäre dann auch auf die beschränkte Parkmöglichkeit und die zunehmende Konkurrenz der sogenannten Einkaufszentren hingewiesen worden. Durch diese Ausführungen und Darlegungen hätte B. die Wahrscheinlichkeit der Option widerlegen können.

b) In materieller Hinsicht werde unrichtige Anwendung des § 46 BewDV gerügt. Wie sich aus der Entscheidung des BFH III 121/58 S vom 30. April 1959 (BFH 69, 142, BStBl III 1959, 315) ergebe, spiele die Frage der Wahrscheinlichkeit für die Entscheidung, ob eine aufschiebende oder auflösende Bedingung vorliege, keine Rolle. Aus dem Vertrag ergebe sich, daß zunächst eine Laufzeit bis 30. Juni 1995 vereinbart gewesen sei, also eine Laufzeit von 34,5 Jahren ab 1. Januar 1961. Ob diese Laufzeit verlängert werde, hänge von einer entsprechenden Erklärung der B. ab. Ob diese Erklärung abgegeben werde, sei ungewiß. Damit liege eine aufschiebende Bedingung vor, die gemäß § 4 BewG bewertungsrechtlich nicht berücksichtigt werden könne. Das FG habe die Vereinbarung zwar insoweit zutreffend als Option bezeichnet. Diese sei jedoch nichts anderes als ein Unterfall einer Bedingung, und zwar einer aufschiebenden Bedingung (sogenannte Potestativbedingung). Potestativbedingungen seien schon nach der Rechtsprechung des RFH wie andere Bedingungen nach den §§ 4 bis 8 BewG zu behandeln (Urteil I e A 275/31 vom 27. Oktober 1931, RStBl 1931, 972; besprochen in StuW 1932 Teil I Spalte 168 Nr. 10). Die Meinung des FG, das Optionsrecht sei keine echte Bedingung, sei rechtsfehlerhaft. Die einzige Bestimmung des Vertrages, die ein Indiz in Richtung der vom FG gezogenen Schlußfolgerung abgebe, sei in § 6 letzter Satz enthalten, wonach B. keine Heimfallentschädigung erhalte, wenn das Erbbaurecht zu den ordentlichen möglichen Endterminen ende. Hieraus könne aber keinesfalls der Schluß gezogen werden, die Option werde "zwingend" ausgeübt werden. Nach der Lebenserfahrung könnten verschiedene Gründe für eine derartige Vereinbarung vorliegen; z. B. "Erbbauzins sei so bemessen, daß der Erbbauberechtigte auch bei fehlender Heimfallentschädigung nichts verliere; oder: schwere Überschaubarkeit der Ertragsaussichten; oder die Erwägung, lieber das Gebäude zu verlieren als weiter Erbbauzinsen zahlen zu müssen; oder das Fehlen der Heimfallentschädigung stelle den Ausgleich für ein Entgegenkommen des Vertragspartners auf einem anderen Gebiet dar, das mit dem Vertrag überhaupt nichts zu tun habe". Das FG hätte bei der Prüfung der Wahrscheinlichkeit der Ausübung des Optionsrechts alle diese Fragen prüfen müssen. Aus dem Vertrag allein hätte die Vorinstanz ohne Verstoß gegen die Denkgesetze und Erfahrungssätze die gezogene Folgerung nicht ziehen dürfen.

Auch wenn nunmehr A. gemäß § 5 des Erbbauvertrages von ihrem Recht Gebrauch machen wolle, die Höhe des Erbbauzinses anhand eines Preisindexes ab März 1970 zu überprüfen, so könne hieraus nichts für die Absicht oder Wahrscheinlichkeit der Optionsausübung zum 30. Juni 1995 geschlossen werden.

2. Revision des FA

Gerügt wird vom FA Verletzung von Bundesrecht, und zwar der §§ 4 bis 8 BewG, § 1 Abs. 2, § 11 Nr. 4 StAnpG, §§ 158 ff. BGB. Die Entscheidung der Vorinstanz verletze außerdem § 46 Abs. 3 BewDV. Auszugehen sei davon, daß ein Erbbauvertrag mit 35jähriger Dauer und zweimaliger Verlängerungsmöglichkeit zustande gekommen sei. Ein Verstoß gegen den § 5 oder § 6 StAnpG sei nicht einmal schlüssig von A. behauptet worden. Auch die vertragliche Regelung des Heimfallrechts und der gegenseitigen Bindungen während der Dauer des Vertrages, wobei das Vorkaufsrecht lediglich für die Dauer des Vertrags ausbedungen worden sei, ließen nur eine ganz normale Vertragsgestaltung erkennen. Für die Beurteilung des vorliegenden Streitfalles könne daher nur von einer Vertragsdauer von 35 Jahren ausgegangen werden. Die Ausübung des Optionsrechts sei eine echte, und zwar eine aufschiebende Bedingung im Sinne des § 158 BGB, weil Gegenstand einer solchen die bloße Erklärung sein könne, ein Rechtsgeschäft wirksam bleiben zu lassen (sogenannte Potestativbedingung). Diese könne nicht durch die Qualifizierung als Option aus dem Anwendungsbereich des § 4 BewG herausargumentiert werden. Maßgebend dafür, ob eine Bedingung im Sinne der §§ 4 ff. BewG vorliege, sei ausschließlich das bürgerliche Recht. Nach der Rechtsprechung des BFH sei eine Auslegung unter dem Gesichtspunkt der wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht möglich.

3. Stellungnahme der Klägerin A. zu den Revisionen:

Die rechtliche Würdigung der Vertragsdauer durch das FG sei nicht rechtsfehlerhaft, sondern Ausfluß der nach § 96 FGO geltenden freien Beweiswürdigung. Das FG sei nicht gezwungen gewesen, weitere Ermittlungen anzustellen und Beweise zu erheben, wenn es aufgrund der Vertragsgestaltung zu der Überzeugung gelangt sei, daß die von den Beteiligten gewählte Gestaltung zur Annahme eines Erbbaurechts von mehr als 50jähriger Dauer zwinge. An diese tatsächliche Feststellung sei das Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden. Die Vertragschließenden seien sich darüber einig gewesen, daß ein Erbbauvertrag mit einer Laufzeit von 75 Jahren habe abgeschlossen werden sollen. Wenn diese Verpflichtung auch. nicht im dinglichen Vertrag zum Ausdruck gekommen sei, so habe B. doch diese Absicht wiederholt bekundet und sie selbst hätte den Vertrag ohne diese Zusicherung nicht abgeschlossen. Es sei somit eine obligatorische Verpflichtung gegeben, die bei der Beurteilung des Sachverhalts deshalb von so erheblicher Bedeutung sei, weil eine Vielzahl wesentlicher im Erbbauvertrag enthaltener Klauseln nur aus dieser Verpflichtung verständlich sei und sich hieraus B.'s wirkliche Absicht ergebe. Hinzuweisen sei noch darauf, daß B. alle Lasten vom Tag der Übergabe ab übernommen habe und daß für die Einräumung des Optionsrechtes ein gesondertes Entgelt wie sonst üblich nicht vereinbart worden sei. Im vorliegenden Fall könne das Optionsrecht nach den gesamten Umständen und im Hinblick darauf, daß eine eindeutige Verpflichtung B.'s zur Ausübung des Optionsrechts als gegeben angenommen werden müsse, dieses Optionsrecht nicht als echte Bedingung, auch nicht als sogenannte Potestativbedingung angesehen werden. Im übrigen werde nach der Rechtsprechung des BGH VIII ZR 119/65 vom 20. Dezember 1967 (abgedruckt in BB 1968, 103) durch die Optionserklärung wirtschaftlich betrachtet ein bestehender Mietvertrag um die Optionszeit verlängert. Die Vorinstanz habe somit das Optionsrecht zutreffend nach der wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht als Bedingung im Sinne der §§ 4 ff. BewG angesehen. Halte man aber die wirtschaftliche Betrachtungsweise für anwendbar, so komme auch § 5 StAnpG zum Zuge, wonach Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Besteuerung ohne Bedeutung seien.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

III. Entscheidung des Senats

Die Revisionen führen zur Aufhebung der Vorentscheidung.

In § 2 des notariellen Vertrages vom 25. März 1959 ist hinsichtlich der Dauer des Erbbauvertrages vereinbart worden, daß er mit der Eintragung im Grundbuch beginne und am 30. Juni 1995 ende. B. als Erbbauberechtigte konnte jedoch bis 30. Juni 1993 erklären, daß sie den Vertrag um 20 Jahre zu verlängern wünsche. Eine entsprechende bis zum 30. Juni 2013 mögliche weitere Erklärung von B. führt zu einer Verlängerung des Vertrages bis 30. Juni 2035.

Die Vorinstanz hat diese vertragliche Vereinbarung rechtsirrig ausgelegt. Die im Vertrag vorgesehene Möglichkeit, daß B. eine Erklärung über eine Verlängerung des Vertrages einseitig abgeben kann, stellt sich rechtlich als eine sogenannte Potestativbedingung dar. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz handelt es sich hierbei um eine echte Bedingung, die einer Auslegung nach der wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht zugänglich ist. Es hat sich zwar im Sprachgebrauch eingebürgert, eine derartige Vereinbarung, durch die ein bestehendes Vertragsverhältnis durch einseitige Erklärung verlängert werden kann, als Optionsrecht zu bezeichnen. Es ist A. auch zuzugeben, daß der BGH in der Entscheidung VIII ZR 119/65 vom 20. Dezember 1967 (a. a. O.) ausgeführt hat, daß die rechtliche Natur der Optionsabrede umstritten ist, und daß sich wirtschaftlich gesehen ein bestehender Vertrag um die Optionszeit verlängert. Der BGH hat aber auch ausgeführt, daß es sich bei diesen Verlängerungsoptionen um gestaltende Optionserklärungen handle. Es könne daher nicht davon ausgegangen werden, "daß schon, bevor die Option erklärt ist, der Mietvertrag so angesehen und behandelt werden muß, als sei er von vornherein auf die Dauer geschlossen worden, die er für den Fall, daß die Option tatsächlich ausgeübt wird, erreichen würde. Erst die Ausübung der Option mit ihrer Gestaltungswirkung ändert die ursprünglich vereinbarte Vertragszeit und fügt ihr einen neuen Zeitabschnitt hinzu". Diese für das bürgerliche Recht getroffene höchstrichterliche Entscheidung ist auch für den vorliegenden Streitfall von Bedeutung.

Zwar kommt auch im Rahmen des BewG die wirtschaftliche Betrachtungsweise zur Anwendung. Das gilt jedoch nicht hinsichtlich der Vorschriften des BewG, die eindeutig an Begriffe des bürgerlichen Rechts anknüpfen. Dazu gehören die §§ 4 bis 8 BewG. Nach der ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats enthalten diese Vorschriften eindeutige Vorschriften, die eine Auslegung nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten nicht zulassen (BFH-Entscheidungen III 121/58 S vom 30. April 1959, a. a. O.; III 345/57 S vom 8. Januar 1960, BFH 70, 222, BStBl III 1960, 83; III 125/61 S vom 8. September 1961, BFH 74, 42, BStBl III 1962, 19). Es kann deshalb auch nicht auf das Maß der Aussichten, die am maßgebenden Stichtag für den Eintritt oder Nichteintritt einer Bedingung bestehen, ankommen. Es ist auch nicht zulässig, nach diesen Aussichten die Bedingungen wie eine aufschiebende oder eine auflösende zu behandeln (BFH-Entscheidungen III 121/58 S vom 30. April 1959, a. a. O.; III R 74/66 vom 14. Juli 1967, BFH 89, 569, BStBl III 1967, 770).

Da die Vorentscheidung von einer anderen Rechtsauffassung ausgeht, war sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Im Streitfall ist für die Anwendung des § 46 BewDV a. F. nur von einer 35jährigen Dauer des Erbbauvertrages auszugehen. Das FA hat daher die Verteilung des auf den 1. Januar 19 .. festgestellten Einheitswerts durch die Zurechnungsfortschreibungen für A. und B. auf den 1. Januar 1965 zutreffend vorgenommen. Die dagegen gerichtete Klage ist daher auf die Revisionen der B. und des FA abzuweisen.

Auf die nur hilfsweise von B. erhobenen formellen Verfahrensrügen braucht nicht mehr eingegangen zu werden. Der Senat hält es auch nicht für erforderlich, auf den Einwand des FA zu der Entscheidung III 222/58 U vom 23. Februar 1962 (BFH 74, 474, BStBl III 1962, 179) einzugehen, da es sich dort um einen mit dem Streitfall nicht vergleichbaren Sachverhalt handelt.

Fundstellen

Haufe-Index 69463

BStBl II 1971, 481

BFHE 1971, 102