Entscheidungsstichwort (Thema)
Verfahrensrecht/Abgabenordnung
Leitsatz (amtlich)
Die Unterlassung einer notwendigen Beiladung durch das Finanzgericht (§ 60 Abs. 3 FGO) ist ein im Revisionsverfahren von Amts wegen zu beachtender Verfahrensmangel. Ein Verzicht auf die notwendige Beiladung ist nicht möglich.
Der am Anteil eines Mitunternehmers Unterbeteiligte muß im Rechtsmittelverfahren über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung nur dann beigeladen werden, wenn er ausnahmsweise auch als Mitunternehmer der Gesellschaft anzusehen ist.
Normenkette
AO § 215 Abs. 2; FGO § 60 Abs. 3, § 110 Abs. 1 S. 1, § 123
Tatbestand
Zu entscheiden ist im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung für die Jahre II/1948 bis 1951, ob Gutschriften in Höhe von insgesamt rund 260.000 DM, die das Bankhaus den als atypischen stillen Gesellschaftern beteiligten Revisionsklägern (Gesellschaftern) erteilte, als steuerfreie Rückerstattungsleistungen im Sinne des Art. 91 des Rückerstattungsgesetzes (REG) oder als steuerpflichtige Anteile der Gesellschafter am Gewinn des Bankhauses anzusehen sind.
Entscheidungsgründe
Die am 22. August 1963 eingelegten Rbn. der Gesellschafter sind als Revisionen zu behandeln (§ 184 Abs. 2 Ziff. 1 in Verbindung mit § 115 FGO). Sie führen zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.
Das FG beging dadurch einen im Revisionsverfahren von Amts wegen zu beachtenden Verfahrensfehler, daß es den Komplementär des Bankhauses und die Kommanditistin nicht zum Rechtsmittelverfahren zuzog. Dazu wäre es nach § 239 Abs. 3 Satz 1 AO alter Fassung verpflichtet gewesen (vgl. Urteile des BFH I 25/55 U vom 28. Juni 1955, BStBl 1955 III S. 237, Slg. Bd. 61 S. 101, und III 25/65 U vom 30. April 1965, BStBl 1965 III S. 464 (466), Slg. Bd. 82 S. 603). Denn wäre das FG zu dem Ergebnis gelangt, bei den streitigen Gutschriften in Höhe von 260.000 DM handele es sich um steuerfreie Rückerstattungsleistungen an die Gesellschafter, hätten sich die Gewinnanteile des Komplementärs und der Kommanditistin möglicherweise entsprechend erhöht. Insoweit wäre bei dem Bankhaus aktivierungspflichtiger Aufwand in Betracht gekommen (vgl. Urteil des BFH I 110/54 U vom 15. Februar 1955, BStBl 1955 III S. 111, Slg. Bd. 60 S. 289), der allein die Gewinnanteile des Komplementärs und der Kommanditistin erhöht hätte (§ 239 Abs. 1 Ziff. 1 AO alter Fassung). Daß das FG zu einer für den Komplementär und die Kommanditistin günstigeren Entscheidung kam, ändert hieran nichts (vgl. Oberverwaltungsgericht Münster, Deutsches Verwaltungsblatt 1950 S. 241; Klinger, Kommentar zur Verwaltungsgerichtsordnung, 2. Aufl., Anm. B 2 zu § 65).
Ob der am Anteil des Gesellschafters X unterbeteiligte A zum Verfahren zugezogen werden mußte, kann der Senat nach dem vom FG festgestellten Sachverhalt nicht abschließend entscheiden. Zwar ist der Umstand der Unterbeteiligung bei der Feststellung des Gewinnanteils des Hauptbeteiligten grundsätzlich im Rahmen der einheitlichen Gewinnfeststellung zu berücksichtigen (vgl. Urteile des BFH IV 333/55 U vom 30. Oktober 1958, BStBl 1959 III S. 249, Slg. Bd. 68 S. 653, und I 202/59 U vom 19. Januar 1960, BStBl 1960 III S. 229, Slg. Bd. 70 S. 612). In der Regel ist der Unterbeteiligte aber nicht Mitunternehmer der Gesellschaft (vgl. Urteile des BFH I 39/61 U vom 20. März 1962, BStBl 1962 III S. 337, Slg. Bd. 75 S. 189, und VI 332/61 U vom 1. März 1963, BStBl 1963 III S. 211, Slg. Bd. 76 S. 578) und braucht deshalb nicht zum Verfahren zugezogen zu werden. Eine Ausnahme gilt dann, wenn seine Stellung so stark ist, daß er als Mitunternehmer der Gesellschaft anzusehen ist (vgl. z. B. Urteil des BFH VI 319/63 U vom 17. November 1964, BStBl 1965 III S. 260, Slg. Bd. 82 S. 35). Nur wenn der am Anteil des Gesellschafters X Unterbeteiligte als Mitunternehmer des Bankhauses anzusehen war, hätte das FG ihm zum Verfahren zuziehen müssen, weil er dann durch die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung ebenso berührt wurde wie der Gesellschafter X.
Daran, daß die Vorentscheidung wegen der unterlassenen Zuziehung aufgehoben werden muß, ändert die inzwischen in Kraft getretene FGO nichts. Denn die Rechtslage ist insoweit wegen der in der FGO vorgesehenen notwendigen Beiladung (§ 60 Abs. 3 FGO) die gleiche geblieben.
Die Aufhebung der Vorentscheidung kann auch nicht deshalb unterbleiben, weil die vom FG nicht Zugezogenen offenbar auf ihre Beiladung keinen Wert legen. Selbst wenn sie ausdrücklich auf ihre Beiladung verzichten, muß der Senat die Vorentscheidung wegen der unterlassenen Zuziehung aufheben. Er ist auch dann an einer Entscheidung in der Sache gehindert. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH vor dem Inkrafttreten der FGO stellte die Nichtzuziehung von zur Einlegung von Rechtsmitteln befugten Mitberechtigten (§ 239 Abs. 3 AO alter Fassung) einen vom Amts wegen zu beachtenden Verfahrensmangel dar (vgl. Urteile des BFH I 25/55 U und III 25/65 U, a. a. O.). Ebenso ist die Rechtslage nach den Vorschriften der FGO zu beurteilen.
Nach § 60 Abs. 3 FGO sind Dritte, die an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, daß die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann, beizuladen (notwendige Beiladung). Bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung (§ 215 Abs. 2 AO) handelt es sich um eine Entscheidung, die allen Gesellschaftern oder Gemeinschaftern gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Ein Verzicht auf die notwendige Beiladung ist nicht möglich (ebenso das Bundessozialgericht zu dem § 60 Abs. 3 FGO entsprechenden § 75 Abs. 2 des Sozialgerichtsgesetzes, Entscheidungen des Bundessozialgerichts Bd. 13 S. 217). Auf dem gleichen Standpunkt steht das Bundesverwaltungsgericht - BVerwG - (Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts Bd. 16 S. 23 und Monatsschrift für Deutsches Recht 1964 S. 619), wenn es ausführt, "aus den erörterten Gründen gebietet § 65 Abs. 2 VwGO dem Gericht zwingend, in Fällen der hier bezeichneten Art den Dritten beizuladen". Das ist vor allem deshalb der Fall, weil das rechtskräftige Urteil nur die Beteiligten, d. h. den Kläger, den Beklagten, den Beigeladenen und die dem Verfahren beigetretene Behörde § 57 FGO), deren Rechtsnachfolger und die nicht klageberechtigten Gesellschafter und Gemeinschafter bindet (§ 110 Abs. 1 Satz 1 FGO). Ein ohne eine notwendige Beiladung ergangenes Urteil würde im Verhältnis von Kläger und Beklagtem keine Rechtskraft erlangen und der nicht Beigeladene könnte ein neues gerichtliches Verfahren in Gang setzen (vgl. die beiden bezeichneten Entscheidungen des BVerwG).
Der Senat kann die unterlassenen Beiladungen nicht nachholen, weil Beiladungen im Revisionsverfahren unzulässig sind (§ 123 FGO).
Daß die Unterlassung der Beiladung nicht gerügt wurde, ist unerheblich, weil der Senat diesen Verfahrensmangel, ebenso wie vor Inkrafttreten der FGO (vgl. Urteile des BFH I 25/55 U und III 25/65 U, a. a. O.), von Amts wegen zu beachten hat. Denn dieser Mangel wirkt auf das Verfahren in der Revisionsinstanz so fort, daß ein in der Sache ergehendes Revisionsurteil nicht möglich ist (ebenso die beiden bezeichneten Urteile des BVerwG). Auch in der zivilrechtlichen Rechtsprechung und Literatur wird in dem vergleichbaren Fall, daß ein Sachurteil nur gegen einen von mehreren notwendigen Streitgenossen ergeht, ein in der Revisionsinstanz von Amts wegen zu beachtender Mangel gesehen (vgl. Reichsgericht, Juristische Wochenschrift 1914 S. 48, und Oberster Gerichtshof für die Britische Zone, Neue Juristische Wochenschrift 1950 S. 597, und Baumbach-Lauterbach, Kommentar zur Zivilprozeßordnung, 28. Aufl., Anm. 4 C b zu § 62).
Der Ansicht des Bundessozialgerichts (Entscheidungen des Bundessozialgerichts Bd. 1 S. 158; Bd. 7 S. 269 (275) und Bd. 13 S. 217), Die Unterlassung einer notwendigen Beiladung sei im Revisionsverfahren nur auf Rüge zu beachten, schließt sich der Senat nicht an. Die hierfür angegebenen Gründe, es genüge, daß die am Verfahren Beteiligten die Unterlassung einer Beiladung durch die Vorinstanz als wesentlichen Mangel des Verfahrens rügen könnten und daß widersprüchlichen Entscheidungen durch die Wiederaufnahme des Verfahrens nach §§ 180, 181 des Sozialgerichtsgesetzes begegnet werden könne, erscheinen nicht überzeugend. Die am Verfahren Beteiligten werden die unterlassene Beiladung des Dritten nur dann rügen, wenn sie von diesem eine Unterstützung ihres Standpunkts erwarten. Ist das nicht der Fall, wird die Rüge nicht erhoben werden. Der Dritte, der von der Unterlassung der Beiladung am stärksten betroffen ist, hat nach den Ausführungen des Bundessozialgerichts keine Möglichkeit, den Mangel zu rügen, weil er nicht am Verfahren beteiligt ist, Verfahrensrügen aber nur von Beteiligten geltend gemacht werden können. Die Verweisung auf die mögliche Wiederaufnahme des Verfahrens wird einem wichtigen Grund für die Einführung der notwendigen Beiladung nicht gerecht, nämlich auf möglichst prozeßökonomische Weise so schnell wie möglich Rechtssicherheit und Rechtsfrieden herzustellen (vgl. Urteil des BVerwG in Monatsschrift für Deutsches Recht 1964 S. 619).
Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen, das die notwendigen Beiladungen nachholen wird.
Fundstellen
Haufe-Index 411991 |
BStBl III 1966, 423 |
BFHE 1966, 464 |
BFHE 85, 464 |