Leitsatz (amtlich)
Zur Frage des Rettungserwerbs an einem Gebäude auf fremdem Boden.
Normenkette
GrEStG § 1 Abs. 2, § 2 Abs. 2 Nr. 3, § 9 Abs. 3, 5
Tatbestand
N. N. hatte im Jahr 1947 durch einen inhaltlich nicht näher festgestellten Vertrag ein Grundstück an ein Ehepaar verkauft. Der Kaufpreis sollte erst später festgesetzt werden. Am selben Tag hatte er das Grundstück an die Erwerber vermietet. Diese wurden ermächtigt, auf dem Grundstück ein Gebäude zu errichten.
Die Klägerinnen, Rechtsnachfolger des Veräußerers, und die Erwerber setzten im Jahr 1959 den Kaufpreis fest. Die Erwerber kamen mit ihren Leistungen in Verzug. Im Jahr 1960 hoben die Klägerinnen und die Erwerber (Mieter) deshalb beide vorgenannten Verträge auf. Zur Abfindung des Wertes des von den Mietern auf dem Grundstück fest erbauten Gebäudes und seines den Klägerinnen je zum hälftigen Mieteigentum übertragenen Inventars hatten die Klägerinnen an die früheren Mieter 100 000 DM zu zahlen. Nach Durchführung des Vertrags sollten alle Ansprüche zwischen den Beteiligten ausgeglichen sein.
Das Finanzamt (FA) hat die Klägerinnen wegen Übergangs der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis am Gebäude zur Grunderwerbsteuer herangezogen. Besteuerungsgrundlage war in der Fassung der Einspruchsentscheidung als Gegenleistung:
die vertragliche Barzahlung von |
100 000,– |
DM |
eine zusätzliche Zahlung von |
2 256,81 |
DM |
zur persönlichen Schuld übernommene, am Grundstück gesicherte Forderungen von |
155 250,– |
DM |
Verzicht auf Miet- und Zinsrückstände: |
40 000,– |
DM |
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297 506,81 |
DM |
abzüglich des Werts des Inventars von |
50 000,– |
DM |
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247 506,81 |
DM. |
Daraus ergab sich eine Steuer von insgesamt 17 325,40 DM; das FA hat jede der Klägerinnen zur Hälfte dieses Betrags in Anspruch genommen.
Das Finanzgericht (FG) hat die Berufung der Klägerinnen als unbegründet zurückgewiesen. Mit der noch als Rb. eingelegten Revision beanspruchen sie Steuerfreiheit auf Grund des § 9 Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 GrEStG. weil Schulden der früheren Mieter am Grundstück dinglich gesichert waren.
Entscheidungsgründe
Die Revision führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils.
Der Rechtsvorgang unterlag der Grunderwerbsteuer. Das von den Mietern erbaute Gebäude stand auf dem Grundstück der Klägerinnen und war, da nicht zu einem vorübergehenden Zweck errichtet (§ 95 Abs. 1 Satz 1 BGB), bürgerlich-rechtlich deren Eigentum (§ 94 Abs. 1 Satz 1, § 93 BGB). Die Mieter haben daher im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden errichtet; dieses Gebäude war ihnen zumindest deshalb zuzurechnen, weil ihnen als Mieter der Aufbau – unabhängig von dem Veräußerungsvertrage – ausdrücklich gestattet worden war. Die Aufhebung des Veräußerungsvertrags läßt daher die Besteuerung des auf Grund des gleichen Rechtsvorganges eingetretenen Übergangs der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis (§ 1 Abs. 2 GrEStG) am Gebäude (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG) unberührt.
Dieser Vorgang war nicht nach § 9 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Die Vorschrift begünstigt nur Grundpfandgläubiger (§ 9 Abs. 5 Satz 1 GrEStG) und gewisse ihnen gleichgestellte Personen (§ 9 Abs. 5 Satz 2 GrEStG), welche zur Rettung eines Grundpfandrechtes (§ 9 Abs. 4 GrEStG) das mit diesem belastete Grundstück in der Zwangsversteigerung (§ 9 Abs. 1 GrEStG) oder freihändig (§ 9 Abs. 3 GrEStG) erwerben. Diese Voraussetzungen können bei einem Gebäude auf fremdem Boden (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG) wortlautmäßig überhaupt nicht erfüllt werden. Ob Fälle einer entsprechenden Anwendung denkbar wären, kann dahingestellt bleiben; die grundsätzlich verschiedene Interessenlage des vorliegenden Falles läßt eine solche jedenfalls nicht zu. Denn die Klägerinnen haben das Gebäude nicht erworben, weil eigene Rechte an einem fremden Gegenstand gefährdet gewesen wären, sondern deshalb, weil ihre Ansprüche aus dem Mietverhältnis nicht befriedigt wurden, allenfalls noch deshalb, weil ihr eigenes, für Schulden der Mieter belastetes Grundstück durch fremde Grundpfandrechte gefährdet war. Das ist nicht mit der Interessenlage vergleichbar, der § 9 GrEStG Schutz gewährt; dieser Sachverhalt kann auch nicht dem gleichgesetzt werden, der dem Urteil II 12/64 vom 26. Oktober 1966 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 87 S. 99 – BFH 87, 99 –) zugrunde lag. Zwar mag die Sicherung fremder Schulden am eigenen Grundstück allenfalls der durch § 9 Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 GrEStG geschützten Bürgschaft gleichstehen; es fehlt jedoch an der weiteren Voraussetzung dieser Vorschrift, daß die „verbürgte” Forderung ihrerseits an einem nicht dem Erwerber gehörenden Grundstück gesichert ist. Diese Voraussetzung ist für die Befreiung zugunsten des Bürgen (§ 9 Abs. 5 Satz 2 Nr. 3, Abs. 1 GrEStG) wesentlich; sie beruht darauf, daß auch der Bürge durch das Grundpfandrecht gedeckt wird (§ 774 Abs. 1 Satz 1, §§ 412, 401 Abs. 1 BGB; unter Vorrang vor § 1143 Abs. 1 BGB).
Das angefochtene Urteil war jedoch aus anderen Gründen aufzuheben.
Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG sind die beiden Klägerinnen, Ehefrau und Tochter des verstorbenen Eigentümers N. N., dessen Rechtsnachfolger im Eigentum des Grundstücks, auf dem die Mieter das Gebäude erstellt hatten. Es ist nicht festgestellt, worauf diese Rechtsnachfolge beruht; geht man – wie anzunehmen – von Erbfolge aus, so ist nicht zu ersehen, ob sich die Klägerinnen über den Nachlaß auseinandergesetzt und das Grundstück je zur unabgeteilten Hälfte erworben hatten. Damit fehlt es aber an einer Grundlage, die beiden Klägerinnen je als Erwerber einer ideellen Gebäudehälfte zur Grunderwerbsteuer heranzuziehen (unbeschadet dessen, daß ihnen das Inventar ausdrücklich zu Miteigentum zur ideellen Hälfte übertragen worden ist). Soweit nichts Gegenteiliges festzustellen ist, muß vielmehr angenommen werden, daß das Gebäude – ohnehin bürgerlich-rechtlich notwendiger Bestandteil des Grundstücks (§ 94 Abs. 1 Satz 1 BGB, nicht § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB) – den Klägerinnen in demselben Rechtsverhältnis zustehen soll, in dem sie das Grundstück besitzen. Ginge man z. B. von gesetzlicher Erbfolge (§ 1931 Abs. 1 Satz 1 BGB a. F., § 1924 Abs. 1 BGB) ohne Zugewinnausgleich gemäß § 1371 Abs. 1 BGB und einer den Erbanteilen entsprechenden ideellen Teilung des Grundstücks aus, so wäre die Witwe, da sie das Gebäude nur zu einem Viertel erworben hätte, aber wegen des halben Gebäudewerts zur Steuer herangezogen wurde, beschwert. Das FG wird also zunächst die Eigentumsverhältnisse am Grundstück und das Innenverhältnis der Erwerber aufzuklären haben; aus ihrer der Regel des § 427 BGB folgenden Gesamtschuldnerschaft läßt sich hierauf kein Schluß ziehen.
Fehlerhaft ist auch die Bemessungsgrundlage der Steuer. Durch Abzug des Inventarwerts von der Gesamtgegenleistung für Gebäude und Inventar ergibt sich nur dann die wahre Gegenleistung für das Gebäude (§ 10 Abs. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG), wenn beide auch beim Erwerb zu ihren gemeinen Werten angesetzt worden sind. Das ist hier nicht festgestellt, und kann schon deshalb nicht vorausgesetzt werden, weil es bei dieser Unterstellung keiner Subtraktion bedurft hätte, um den auf das Gebäude entfallenden Betrag zu ermitteln. Dessen Berechnung ist daher die Formel zugrunde zu legen, daß der Gesamtpreis mit dem gemeinen Wert des Gebäudes zu vervielfachen und durch die Summe des gemeinen Werts des Zubehörs und des Gebäudes zu teilen ist (vgl. Boruttau-Klein, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz, 8. Auflage 1965, § 11 Tz. 61). Dadurch wird gewährleistet, daß eine vom gemeinen Wert abweichende Beurteilung der Vertragschließenden sich in gleicher Weise auf den steuerpflichtigen Erwerb des Gebäudes wie auf den steuerfreien Erwerb des Zubehörs auswirkt.
Fundstellen
Haufe-Index 514533 |
BFHE 1968, 494 |