BMF zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Reihengeschäft ... / 6. Das innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäft

Da es sich bei dem innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft um einen Sonderfall des innergemeinschaftlichen Reihengeschäfts handelt, ist es konsequent, in der geänderten Verwaltungsanweisung zum innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft nunmehr auf die für innergemeinschaftliche Reihengeschäfte geltenden Regelungen zu verweisen.

Wie sich aus Abschn. 25b.1 Abs. 2 UStAE und dem dort aufgeführten Beispiel ergibt, ist die deutsche Finanzverwaltung weiterhin der Auffassung, dass die Vereinfachungsregelung zum innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft auch dann zur Anwendung kommt, wenn de facto mehr als drei Beteiligte an einer solchen Transaktion beteiligt sind. So kann ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft auch zwischen drei unmittelbar nacheinander liefernden Unternehmern bei Reihengeschäften mit mehr als drei Beteiligten vorliegen, wenn die drei unmittelbar nacheinander liefernden Unternehmer am Ende der Lieferkette stehen, Abschn. 25b.1 Abs. 2 S. 2 UStG. Die Anwendung der Regelungen zum innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft auf die ersten drei Unternehmer oder die drei mittleren Unternehmer in einem Reihengeschäft ist damit nicht möglich:

Abb. 14: Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft

Beispiel

Der in Deutschland ansässige Unternehmer DE-2 bestellt bei dem in Deutschland ansässigen Unternehmer DE dort nicht vorrätige Werkzeugteile. DE gibt die Bestellung an den in Österreich ansässigen Unternehmer AT weiter. Weil auch AT die Werkzeugteile nicht am Lager hat, bestellt er sie bei dem in Polen ansässigen Unternehmer PL-2, der sie wiederum bei seinem Zulieferer PL in Polen bestellt. AT holt die Teile in Polen ab und verwendet gegenüber PL-2 seine ihm von der österreichischen Finanzbehörde erteilte USt-IdNr. PL, PL-2, DE und DE-2 verwenden jeweils die USt-IdNr. ihres Landes.

Zwischen PL, PL-2, AT, DE und DE-2 liegt ein Reihengeschäft i.S.v. § 3 Abs. 6a S. 1 UStG vor. Ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft im Sinne des § 25b Abs. 1 UStG zwischen PL-2, AT und DE ist nicht anzunehmen, weil es sich bei PL-2, AT und DE nicht um die letzten drei Unternehmer in einem Reihengeschäft handelt. AT wird sich zu Umsatzsteuerzwecken in Deutschland registrieren lassen müssen.

Dies ist insofern unglücklich, als in einigen anderen europäischen Mitgliedstaaten für die Anwendung der Regelungen zum innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft nicht danach differenziert wird, wo im Reihengeschäft die drei Beteiligten sich befinden.

Abb. 15: Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft, vgl. Beispiel 2 Abschn. 25b.1 Abs. 2 UStAE

Beispiel

Der in Deutschland ansässige Unternehmer DE bestellt bei dem in Österreich ansässigen Unternehmer AT dort nicht vorrätige Werkzeugteile. AT gibt die Bestellung weiter an den in der Slowakei ansässigen Unternehmer SK. Weil auch SK die Werkzeugteile nicht am Lager hat, bestellt er sie beim in Polen ansässigen Unternehmer PL. AT holt die Teile in Polen ab und verwendet gegenüber SK seine ihm von den österreichischen Finanzbehörden erteilte USt-IdNr. PL und DE verwenden jeweils die USt-IdNr. ihres Landes; SK tritt mit seiner polnischen USt-IdNr. auf.

Zwischen PL, SK, AT und DE liegt ein Reihengeschäft vor. Darüber hinaus ist ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft im Sinne des § 25b Abs. 1 UStG zwischen SK, AT und DE anzunehmen, weil AT als erster Abnehmer des Dreiecksgeschäfts den Gegenstand der Lieferungen versendet. Er hat gegenüber seinem leistenden Unternehmer SK seine österreichische USt-IdNr. verwendet. Warenbewegte Lieferung ist die Lieferung von SK an AT. Ort dieser Lieferung ist nach § 3 Abs. 6 Sätze 1 UStG in Polen (Beginn der Versendung). Die Lieferung des SK an AT ist als innergemeinschaftliche Lieferung in Polen steuerfrei. Der Erwerb des Gegenstands unterliegt bei AT grundsätzlich der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Deutschland, da die Versendung dort endet, § 3d Satz 1 UStG, und in Österreich, da AT seine österreichische USt-IdNr. verwendet, § 3d Satz 2 UStG. Die zweite Lieferung im Dreiecksgeschäft (AT an DE) ist eine ruhende Lieferung. Lieferort dieser Lieferung ist nach § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 2 UStG Deutschland, da sie der Versendungslieferung nachfolgt. PL erbringt eine ruhende Lieferung in Polen, § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG, die nach polnischem Recht zu beurteilen ist.

Zu beachten ist, dass die Regelungen des deutschen Umsatzsteuerrechts und der deutschen Verwaltungsauffassung im oben genannten Fall vor dem Hintergrund zur Anwendung kommen, dass das Reihengeschäft in Deutschland endet. Würde der physische Warenweg in einem anderen Mitgliedstaat enden, z.B. in Österreich, wären die Regelungen des § 25b Abs. 1 UStG genauso wenig anwendbar wie die deutsche Verwaltungsauffassung. Liegen die Voraussetzungen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts vor, so ist die Übertragung der Steuerschuld für die (Inlands-)Lieferung unter den Voraussetzungen des § 25b Abs. 2 UStG von dem ersten auf den letzten jeweils am Dreiecksgeschäft beteiligten Abnehmer. Im Fall der Übert...