Cloer/Hagemann, AStG § 12 AStG Steueranrechnung

1 Allgemeines

1.1 Normstruktur

Rz. 1

§ 12 AStG umfasst 3 Abs., die allesamt die Vermeidung der drohenden Mehrfachbelastung der Zwischeneinkünfte zum Gegenstand haben.^[1]

Abs. 1 regelt die Anrechnung einer durch die ausländische Gesellschaft auf die passiven Einkünfte gezahlten Steuer.

In Abs. 2 ist die antragsgebundene Anrechnung einer auf Ebene einer vermittelten Gesellschaft erfolgten Hinzurechnungsbesteuerung normiert.

Abs. 3 enthält den Verweis auf § 34c Abs. 1 EStG und § 26 Abs. 1, 2 S. 1 KStG für die Durchführung der Anrechnung.^[2]

Rz. 2–5

einstweilen frei

[1] BT-Drucks. 19/28652, S. 62.

[2] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Vor.

1.2 Entstehungsgeschichte und Rechtsentwicklung

Rz. 6

Die Regelung des § 12 AStG befindet sich seit der Einführung der Hinzurechnungsbesteuerung durch das AStG^[1] im Jahr 1972 im Gesetz. In der Folgezeit erfuhren § 12 Abs. 1 und 2 AStG lediglich redaktionelle Anpassung um Änderungen bei § 34c EStG und § 26 KStG durch das StSenkG 2001^[2] sowie das UntStFG^[3] nachzuvollziehen.^[4] Der Regelungsgehalt der Abs. 1 und 2 blieb unverändert.

Rz. 7

Abs. 3 a. F. wurde durch das UntStFG in das Gesetz eingefügt. Hierdurch sollte der Einführung des Halbeinkünfteverfahrens Rechnung getragen werden und im Falle einer Gewinnausschüttung der Zwischengesellschaft eine Doppelbesteuerung der ihr zugrundeliegenden Einkünfte verhindert werden, soweit diese bereits der Hinzurechnungsbesteuerung unterlegen hatten.^[5]

§ 26 Abs. 1 und 6 KStG wurden durch das JStG 2008^[6] in Abs. 3 ergänzt.^[7]

Rz. 8–9

einstweilen frei

[1] AStG v. 8.9.1972, BGBl I 1972, 1713.

[2] StSenkG v. 23.10.2000, BGBl I 2000, 1344.

[3] UntStFG v. 20.12.2001, BGBl I 2001, 3858.

[4] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Rz. 27.

[5] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Rz. 28.

[6] JStG 2008 v. 20.12.2007, BGBl 2007 I, 3150.

[7] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 12 AStG Rz. 3.

1.2.1 Anpassungen durch das ATADUmsG

Rz. 10

Durch das ATADUmsG ist § 12 AStG an die Vorgaben des Art. 8 Abs. 7 ATAD-RL^[2] angepasst worden. Entsprechend den Bestimmungen der ATAD-RL wird in § 12 AStG ein einheitliches System der Steueranrechnung normiert.^[3] Ein Abzug der ausländischen Steuer bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags ist entgegen der bisherigen Rechtslage in § 10 Abs. 1 S. 1 AStG nicht mehr vorgesehen. Infolgedessen ist auch das Antragserfordernis in § 12 Abs. 1 AStG weggefallen.^[4]

Rz. 11

Mit § 12 Abs. 2 AStG wurde den Vorgaben von Erwägungsgrund 5 der ATAD-RL^[5] sowie den Empfehlungen des BEPS-Aktionspunkts 3^[6] entsprochen und in Ergänzung zu § 7 Abs. 1 S. 2 AStG eine Regelung zur Anrechnung einer der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung vergleichbaren ausländischen Steuer, für die Fälle einer mittelbaren Beteiligung an der ausländischen Gesellschaft, in denen die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 S. 2 AStG nicht erfüllt sind und es trotz einer Hinzurechnungsbesteuerung auf der Ebene der vermittelnden Gesellschaft bei einer Niedrigbesteuerung der Zwischeneinkünfte verbleibt, geschaffen.^[7]

Rz. 12

Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung bei einer späteren tatsächlichen Gewinnausschüttung der ausländischen Gesellschaft wurde in § 11 AStG eine eigenständige Regelung eingeführt und § 3 Nr. 41 EStG gestrichen. In der Folge ist die Regelung zur Anrechnung einer Steuer auf von § 3 Nr. 41 EStG a. F. steuerfreien Gewinnausschüttung in § 12 Abs. 3 AStG a. F. weggefallen.^[8]

Rz. 13

Der klarstellende Verweis auf die Anrechnungsvorschriften des EStG bzw. KStG wird in § 12 Abs. 3 AStG verschoben.^[9]

Rz. 14–16

einstweilen frei

[1] ATADUmsG v. 25.6.2021, BGBl I 2021, 2035.

[2] Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates v. 12.7.2016.

[3] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Rz. 15.

[4] Ditz/Quilitzsch, Ubg. 2021, 485, 495; BT-Drs. 19/28652, 62.

[5] BT-Drs. 198/28652, 62.

[6] OECD/G 20, BEPS-Projekt, Action 3: Final Report 2015, Kap. 7, 65.

[7] Lentz/Sezer, ISR 2021, 85, 92.

[8] BT-Drs. 19/28652, 63.

[9] BT-Drs. 19/28652, 63.

1.3 Zweck

Rz. 17

§ 12 AStG bezweckt die Vermeidung einer Mehrfachbelastung und damit einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung der dem Hinzurechnungsbetrag zugrundeliegenden Zwischeneinkünfte einerseits durch deren Besteuerung bei der ausländischen Gesellschaft und im Inland bei deren Beteiligten sowie andererseits durch eine vorgeschaltete Hinzurechnungsbesteuerung bei einer vermittelnden Gesellschaft.^[1]

Rz. 18

Im Unterschied zum bisherigen Recht ist in § 12 AStG nunmehr nach der Streichung der Möglichkeit des Steuerabzugs in § 10 Abs. 1 AStG einzig die Anrechnung als Methode zur Beseitigung einer Doppelbesteuerung vorgesehen.^[2]

Rz. 19–23

einstweilen frei

[1] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Rz. 3 f., 70.

[2] Radmanesh, in BeckOK AStG, Stand: 1.1.2024, § 12 AStG Rz. 5.

1.4 Anwendungsbereich

1.4.1 Persönlicher Anwendungsbereich

Rz. 24

§ 12 Abs. 1 und 2 AStG richten sich ihremWortlaut nach allgemein an den "Stpfl.". Vom Anwendungsbereich erfasst sind jedoch nur die an einer Zwischengesellschaft i. S. d. § 7 Abs. 1 AStG unmittelbar oder mittelbar beteiligten unbeschränkt oder beschränkt Stpfl. oder an einer Zwischengesellschaft mit Kapitalanlagecharakter gem. § 13 Abs...