Cloer/Hagemann, AStG § 13 AStG Beteiligung an Kapitalanl ... / 2.1.1.2 Unmittelbare oder ...

Cloer/Hagemann, AStG § 13 AStG Beteiligung an Kapitalanl ... / 2.1.1.2 Unmittelbare oder mittelbare Beteiligung

Dr. Nicola van Lück

Rz. 57

Weiteres Tatbestandsmerkmal des § 13 Abs. 1 S. 1 AStG ist das Bestehen einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung des unbeschränkt Stpfl. an einer ausländischen Gesellschaft. Eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung an der Kapitalanlagegesellschaft ist eine solche am Nennkapital (oder einer strukturell vergleichbaren Bezugsgröße nach ausländischem Gesellschaftsrecht) der ausländischen Gesellschaft.^{^[1]} Der unbeschränkt Steuerpflichtige kann auch unmittelbar und mittelbar an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sein.

Rz. 58

Beteiligung am Nennkapital

Maßgeblich für die Beurteilung einer Beteiligung am Nennkapital der ausländischen Gesellschaft (bzw. einer strukturell vergleichbaren Größe) ist das jeweils einschlägige ausländische Gesellschaftsrecht (ggf. i. V. m. dem Gesellschaftsvertrag / der Satzung).^{^[2]} Ist die ausländische Gesellschaft eine optierende Gesellschaft nach § 1a KStG, ist auf die festen Kapitalkonten (sog. Kapitalkonten I) abzustellen, sofern der Gesellschaftsvertrag entsprechende Regelungen umfasst und diese über die maßgebenden Vermögensrechte entscheiden (insbesondere das Gewinnbezugsrecht, aber auch Entnahme- und Auseinandersetzungsrechte).^{^[3]} Anderenfalls ist das Verhältnis der Kapitalanteile im Sinne des Handelsrechts maßgeblich.^{^[4]} Eine Beteiligung am Nennkapital ist bei ausländischen Stiftungen regelmäßig ausgeschlossen.^{^[5]} Hybride Finanzierungsformen (u. a. Genussrechte, partiarische Darlehen), denen ein synallagmatisches Rechtsverhältnis zugrunde liegt, vermitteln mangels gesellschaftsrechtlichen Charakters keine Beteiligung am Nennkapital oder einer vergleichbaren Bezugsgröße im vorgenannten Sinne.

Rz. 59

Unmittelbare Beteiligung

Der unbeschränkt Stpfl. kann unmittelbar oder mittelbar an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sein. Die Beteiligung ist unmittelbar, wenn sie dem Stpfl. gehört oder ihm am Ende des maßgebenden Wirtschaftsjahres der ausländischen gesellschaft die Beteiligung an Nennkapital (oder einer vergleichbaren Bezugsgröße) nach den allgemeinen steuerlichen Zurechnungsvorschriften (insbesondere §§ 39 ff. AO) zuzurechnen ist.^{^[6]}

Rz. 60

Mittelbare Beteiligung

Eine mittelbare Beteiligung des unbeschränkt Stpfl. an der ausländischen Gesellschaft ist ebenso ausreichend. Die Erfassung von mittelbaren Beteiligungen ist erforderlich, damit die erweiterte Hinzurechnungsbesteuerung nicht durch Zwischenschaltung einer Gesellschaft vermieden werden könnte. Eine mittelbare Beteiligung am Nennkapital (oder einer vergleichbaren Bezugsgröße) der ausländischen Gesellschaft ist gegeben, wenn der Stpfl. die Beteiligung an der ausländischen Gesellschaft über eine(n) (oder mehrere) vermittelnde(n) Rechtsträger in Form einer in- oder ausländischen Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die nicht gem. § 3 Abs. 1 KStG von der Körperschaftsteuerpflicht ausgenommen ist, oder einer in- oder ausländischen Personengesellschaft oder Mitunternehmerschaft hält.^{^[7]} Zur Ermittlung der Höhe der mittelbaren Beteiligung ist ine Durchrechnung in Form einer Multiplikation der einzelnen Beteiligungsquoten eines Beteiligungsstranges vorzunehmen.^{^[8]}

Die Beteiligung setzt voraus, dass auf jeder Stufe eine Beteiligung nach Maßgabe des jeweils einschlägigen Gesellschaftsrechts, d. h. eine ununterbrochene Beteiligungskette zwischen dem unbeschränkt Steuerpflichtigen und der ausländischen (Ziel-)Gesellschaft, gegeben ist.^{^[9]}

Rz. 61

Mittelbare Beteiligung über Personengesellschaften

Bei einer mittelbaren Beteiligung des unbeschränkt Stpfl. über eine oder mehrere in- oder ausländische Personengesellschaft(en) am Nennkapital (oder einer vergleichbaren Bezugsgröße) der Kapitalanlagegesellschaft beteiligt, treten die Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung auch dann ausschließlich auf Ebene des unbeschränkt Stpfl. ein, wenn eine vermittelnde Personengesellschaft unmittelbar am Nennkapital (oder einer vergleichbaren Bezugsgröße) der Kapitalanlagegesellschaft beteiligt ist.^{^[10]} Auf Ebene der Personengesellschaft hat die Hinzurechnungsbesteuerung keine Auswirkung, insbesondere ist sie nicht Empfängerin des Hinzurechnungsbetrages.^{^[11]} Eine Übertragung des BFH Urteils^{^[12]} zu § 7 AStG a. F. hinsichtlich der Zurechnung der Besteuerungsgrundlagen an die Personengesellschaft findet nach Ansicht der FinVerw nicht statt.^{^[13]}

[1] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705.

[2] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 229.

[3] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 229.

[4] Vgl. BMF Schreiben v. 10.11.2021, BStBl I S. 2212, Rz. 61.

[5] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 229.

[6] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 231.

[7] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 230.

[8] AEAStG, Ziff. 13.1.1.3, Rz. 705 i. V. m. Ziff. 7.1.15, Rz. 230.

[9] Treusch, in BeckOK AStG, § 13 Rn. 162.

[10] AEAStG, Ziff. 13.1.1.4, Rz. 706.

[11] AEAStG, Ziff. 13.1.1.4, Rz. 706.

[12] BFH v. 30.8.1995, I R 77/94, BStBl. II 1996, 122.