Cloer/Hagemann, AStG § 5 AStG Zwischengeschaltete Gesell ... / 2.1.1.2 Rechtsfolgen des § 5 Abs. 1 S. 1

2.1.1.2.1 Zurechnung

Rz. 65

Rechtsfolgenseitig ordnet § 5 Abs. 1 S. 1 AStG eine "Zurechnung" bestimmter Einkünfte bei der Person i. S. d. § 2 an. Gemäß dem Verständnis der Verwaltung werden demnach die Einkünfte so behandelt, als wären sie von der zwischengeschalteten Gesellschaft tatsächlich erzielt worden, während die sich ergebenden Besteuerungsfolgen bei der Person i. S. d. § 2 AStG eintreten.^[1] Gegen ein solches Verständnis spricht allerdings die von § 5 Abs. 1 S. 1 AStG angeordnete "Zurechnung", die sich von der "Hinzurechnung" gem. § 7 Abs. 1 AStG unterscheidet. Die Zurechnung nach § 5 Abs. 1 S. 1 AStG erfolgt ausschließlich mit Wirkung für die Anwendung des § 2 AStG.^[2]

Rz. 66

Die Zurechnung erfolgt vor dem Hintergrund, auf die nämlichen Einkünfte sämtliche Rechtsfolgen des § 2 AStG zu ziehen.^[3] Dazu gehört neben der Besteuerung im Rahmen der erweiterten beschränkten Steuerpflicht insbesondere die Berücksichtigung der Einkünfte im Rahmen des Progressionsvorbehalts.

Rz. 67

einstweilen frei

[1] BMF v. 14.5.2004, IV B 4-S 1340-11/04, BStBl I 2004, Sondernr. 1, 3, Tz. 5.1.1.1.

[2] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG Rz. 173.

[3] Kaiser, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 5 AStG Rz. 48.

2.1.1.2.2 Von der Zurechnung erfasste Einkünfte

Rz. 68

Von der Zurechnung sachlich umfasst sind ausschließlich die Einkünfte der ausländischen Gesellschaft, die einerseits niedrigbesteuerte, passive Einkünfte sind und andererseits nicht zu den ausländischen Einkünften i. S. d. § 34d EStG rechnen.^[1] Was das Vorliegen nicht-ausländischer Einkünfte angeht, besteht Gleichlauf mit § 2 AStG. Auf die dortige Kommentierung wird verwiesen (§ 2 AStG Rz. 155ff.).

Rz. 69

Im Schrifttum wird diskutiert, ob auch solche Einkünfte nach § 5 Abs. 1 S. 1 AStG zugerechnet werden, die einerseits zwar ausländische Einkünfte i. S. d. § 34d EStG sind, andererseits aber auch inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG. Nach einer im Schrifttum verbreiteten^[2] und auch vom BMF^[3] vertretenen Auffassung sind solche Einkünfte von § 5 AStG erfasst, weil ein Gleichlauf mit § 2 AStG hergestellt werden solle. Diese Auffassung ist nach hier vertretener Auffassung abzulehnen.^[4] Inländische Einkünfte werden von § 2 AStG nicht erfasst, sondern unterliegen lediglich im Rahmen der regulären beschränkten Steuerpflicht der Besteuerung im Inland. Da § 5 Abs. 1 AStG Vermeidungsgestaltungen im Anwendungsbereich des § 2 AStG bekämpfen soll, gibt es keinen Anlass, in § 5 AStG die nichtausländischen Einkünfte abweichend zu verstehen. Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, die Norm ziele auch auf die Bekämpfung der Umgehung wesentlicher wirtschaftlicher Inlandsinteressen ab, denn diesbezüglich ordnet bereits § 2 Abs. 4 AStG die Zurechnung von Einkünften und Vermögen einer ausländischen Gesellschaft zum Stpfl. an.

Rz. 70

Die betroffenen Einkünfte sind der Person i. S. d. § 2 AStG entsprechend deren Beteiligung zuzurechnen. Dies ergibt sich aus dem Verweis auf § 7 Abs. 1 S. 3 AStG. Die Ermittlung der Einkünfte erfolgt nach deutschem Steuerrecht.^[5]

Rz. 71

einstweilen frei

[1] Steierberg, in F/G u. a., AStG, 4. Aufl. 2023, § 5 AStG Rz. 67; Kraft, in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 5 AStG Rz. 50 ff.

[2] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG Rz. 171; Rundshagen, in S/K/K, AStG/DBA, § 5 AStG Rz. 39; wohl auch Lampert, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5 AStG Rz. 8.

[3] So explizit noch BMF v. 14.5.2004, IV B 4-S 1340-11/04, BStBl I 2004, Sondernr. 1, 3, Tz. 5.1.1.1.; nunmehr nur noch für Zwecke des § 5 Abs. 1 S. 2 AStG AEAStG Rz. 67.

[4] Ebenso Kaiser, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 5 AStG Rz. 42.

[5] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG RZ. 180.

2.1.1.2.3 Keine Anrechnung von Steuern der ausländischen Gesellschaft

Rz. 72

§ 5 Abs. 1 S. 1 AStG normiert lediglich die Zurechnung von Einkünften zum Zwecke der steuerlichen Berücksichtigung beim Stpfl. i. S. d. § 2 AStG. Diese Einkünfte werden regelmäßig auch auf Ebene der ausländischen Gesellschaft besteuert.^[1] Es droht in diesen Fällen eine (wirtschaftliche) Doppelbesteuerung, die im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung nach § 12 AStG vermieden wird. Die Finanzverwaltung möchte – wohl im Wege einer Billigkeitsregelung – eine Steueranrechnung nach § 12 AStG zulassen.^[2]

Rz. 73-74

einstweilen frei

[1] Lampert, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5 AStG Rz. 9; Abel, in BeckOK AStG, § 5 AStG Rz. 11.

[2] AEAStG Rz. 65.

2.1.1.2.4 Zeitpunkt der Zurechnung

Rz. 75

Die Zurechnung sollte in der letzten logischen Sekunde des Wirtschaftsjahres der ausländischen Gesellschaft erfolgen.^[1] Dies ist zwar gesetzlich nicht geregelt. Es entspricht aber dem Wesen der Zurechnung von Einkünften, diese im Wirtschaftsjahr ihrer Erzielung zuzurechnen, wobei es auch sachgerecht ist, auf das Ende des Wirtschaftsjahres abzustellen, um die Einkünfteermittlung zu ermöglichen.^[2]

Rz. 76–79

einstweilen frei

[1] So noch BMF v. 14.5.2004, IV B 4-S 1340-11/04, BStBl I 2004, Sondernr. 1, 3, Tz. 5.1.1.2.; keine Aussage zum Zurechnungszeitpunkt findet sich dagegen im aktuellen AEAStG.

[2] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG Rz. 181.