Cloer/Hagemann, AStG § 5 AStG Zwischengeschaltete Gesellschaften

1 Allgemeines

1.1 Aufbau

Rz. 1

§ 5 AStG ergänzt die Vorschriften zur erweiterten beschränkten Steuerpflicht mit dem Ziel der Versagung von Abwehrgestaltungen. Es handelt sich um Regelungen zur Durchbrechung des Trennungsprinzips, die in bestimmten Fällen bei ausländischen Zwischengesellschaften die Zurechnung von Einkünften und Vermögen beim steuerpflichtigen Gesellschafter bewirken. Verfahrensrechtliche Vorschriften in Abs. 2 und 3 komplettieren die Vorschrift.

Rz. 2

Abs. 1 enthält die materielle Regelung des § 5 AStG. Gem. § 5 Abs. 1 S. 1 AStG sind nicht ausländische Einkünfte zwischengeschalteter Gesellschaften unter bestimmten Voraussetzungen dem Stpfl. i. S. d. § 2 AStG zuzurechnen. Abs. 1 S. 2 erweitert diese Durchbrechung des Trennungsprinzips für Zwecke der in § 4 AStG geregelten Erbschaftsbesteuerung. Rechtsfolge des Satz 2 ist folglich auch die Zurechnung des Vermögens, das neben der Einkünftezurechnung in Satz 1 gesondert zu erfassen ist.

Rz. 3

Abs. 2 enthält eine Vorschrift zur Haftung des Vermögens der ausländischen Gesellschaft für die Steuer, die aus den zugrunde liegenden Einkünften beim Stpfl. i. S. d. § 2 erhoben wird.

Rz. 4

Abs. 3 enthält einen Verweis auf die Verfahrensvorschriften in § 18 AStG, die für Zwecke des § 5 AStG entsprechende Anwendung finden.

Rz. 5–9

einstweilen frei

1.2 Entstehungsgeschichte und Rechtsentwicklung

1.2.1 Einführung des § 5 AStG mit Einführung des AStG

Rz. 10

Die Vorschriften über die erweiterte beschränkte Steuerpflicht waren in der ursprünglichen Fassung des AStG^[1] bereits enthalten. Schon kurz nach ihrer Einführung erfolgte eine grundlegende Anpassung der Norm.^[2]

Seither erfuhr die Vorschrift keine bedeutenden Anpassungen mehr.^[3]

[1] AStG v. 8.9.1972, BGBl 1972, 1713.

[2] Kaiser, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 5 AStG Rz. 4.

[3] Überblick bei Lampert, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5 AStG Rz. 2.

1.2.2 Änderungen durch das ATAD-Umsetzungsgesetz

Rz. 11

§ 5 AStG wurde im Rahmen des ATAD-Umsetzungsgesetzes geringfügig geändert. Es handelt sich hierbei lediglich um – rein redaktionelle – Änderungen bei den Verweisen auf andere Vorschriften, die infolge von Verschiebungen bzw. Streichungen im AStG erforderlich wurden.^[1]

Rz. 12–14

einstweilen frei

[1] BT-Drs. 19/28652/46.

1.3 Normzweck

Rz. 15

Der Normzweck des § 5 AStG richtet sich allgemein gegen Gestaltungsstrategien, die in der Zwischenschaltung von ausländischen Gesellschaften bestehen. Konkret bezweckt die Norm, eine durch Übertragung von Einkunftsquellen und Vermögenswerten angestrebte Unterwanderung der Rechtsfolgen der §§ 2 und 4 AStG auszuschließen.^[1]

Dies geschieht, indem das Trennungsprinzip der ausländischen Gesellschaft durchbrochen wird und die Einkünfte bzw. das Vermögen dem erweitert beschränkt Stpfl. zugerechnet werden. In der Voraussetzung für diese Zurechnung in Gestalt der hypothetischen Erfüllung der Hinzurechnungsbesteuerung soll die künstliche Verlagerung der Einkünfte bzw. des Vermögens zum Ausdruck kommen. Insoweit hat § 5 auch den Zweck, die §§ 2 und 4 AStG zu ergänzen.

Rz. 16

Neben der Vermeidung der Rechtsfolgen der erweiterten beschränkten Steuerpflicht nach § 2 bzw. § 4 AStG lässt sich auch durch die Zwischenschaltung einer ausländischen Gesellschaft der Tatbestand der erweiterten beschränkten Steuerpflicht vermeiden, wenn wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen i. S. v. § 2 Abs. 3 AStG auf die ausländische Gesellschaft übertragen werden.^[2] Ziel der Norm ist folglich auch die Vermeidung der Verlagerung wesentlicher wirtschaftlicher Inlandsinteressen.^[3]

Im Hinblick auf diesen Normzweck ist auch § 2 Abs. 4 AStG (s. § 2 AStG Rz. 300ff.) von besonderer Bedeutung, der seinerseits mit § 5 zusammenwirkt.

Rz. 17–19

einstweilen frei

[1] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG Rz. 101.

[2] BT-Drs. VI/2883, Rz. 70.

[3] Abel, in BeckOK-AStG, § 5 AStG Rz. 44.

1.4 Anwendungsbereich

1.4.1 Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich

Rz. 20

Der persönliche Anwendungsbereich des § 5 AStG stimmt mit dem des § 2 AStG überein. Es werden ausschließlich natürliche Personen von der Norm erfasst.^[1]

Rz. 21

Sachlich stimmt der Anwendungsbereich des § 5 AStG mit den anderen Vorschriften des 2. Abschn. über die sog. erweiterte beschränkte Steuerpflicht überein. § 5 AStG betrifft sachlich sowohl den in § 2 AStG angesprochenen Bereich der Einkommensteuer als auch den in § 4 AStG angesprochenen Bereich der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Die Norm gilt ferner nur für Zusatzeinkünfte i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 AStG bzw. erweitertes Inlandsvermögen i. S. d. § 4 AStG, die von einer ausländischen Gesellschaft erzielt bzw. gehalten werden.

Rz. 22–25

einstweilen frei

[1] Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 5 AStG Rz. 104.

1.4.2 Zeitlicher Anwendungsbereich

Rz. 26

§ 5 Abs. 1 S. 1 AStG ist in seiner aktuellen Fassung seit dem Vz 2022 anzuwenden. § 5 Abs. 1 S. 2 AStG ist in seiner aktuellen Fassung erstmals auf Erwerbe anzuwenden, die am 1.7.2021 oder später erfolgten.

Rz. 27–29

einstweilen frei

1.5 Verhältnis zu anderen Vorschriften

1.5.1 Verhältnis zu Doppelbesteuerungsabkommen

Rz. 30

§ 5 AStG enthält keinen eigenständigen Steuertatbestand. Eine Steuerbelastung ergibt sich erst aus § 2 bzw. § 4 AStG. § 5 AStG steht insoweit auch nicht in Konflikt mit DBA, zumal die Zurechnung von Einkünfte nicht Gegenstand der Regelungen in DBA ist.^[1]

Rz. 31

Soweit sich für die nach § 5 Abs....