Cloer/Hagemann, AStG § 6 AStG Besteuerung des Vermögensz ... / 2.3.2.3 Ausschlussgründe

2.3.2.3.1 Hintergrund

Rz. 256

Gem. § 6 Abs. 3 S. 1 AStG entfällt die Wegzugssteuer nicht, soweit einer der 3 aufgelisteten Ausschlussgründe eingetreten ist. Zielsetzung der Ausschlusstatbestände ist einerseits die Vermeidung von Gestaltungen im Rahmen vorübergehender Wegzüge^[1], andererseits die Sicherstellung des deutschen Besteuerungsrechts in einem vor dem Wegzug bestehenden Umfang. Für die Prüfung der Voraussetzungen der Ausschlusstatbestände ist der Zeitpunkt der Wiederbegründung der unbeschränkten Steuerpflicht maßgeblich.^[2]

Rz. 257

Die Ausschlussgründe sind mit dem Entfallen der Wegzugssteuer quantitativ-konditional verknüpft. Dies bedeutet, die Wegzugssteuer entfällt – ggf. anteilig – nicht, "soweit" einer der Ausschlussgründe erfüllt ist. Die Ausschlussgründe in Nr. 1 und Nr. 3 beziehen sich dabei stets auf "Anteile" des Stpfl. und sind für jeden Geschäftsanteil oder jede Aktie des Stpfl. zu überprüfen.^[3] Der Ausschlussgrund in Nr. 2 bezieht sich dagegen auf den Wert von Leistungen der Körperschaft und erfordert eine Gegenüberstellung des Werts mit dem gemeinen Wert des der Wegzugsbesteuerung unterworfenen "Anteils" i. S. v. § 17 EStG. Die verschiedenen Ausschlussgründe können kumuliert vorliegen und insoweit sich ergänzende Einschränkungen nach sich ziehen.^[4]

Rz. 258

Rechtsfolge der Verwirklichung von Ausschlussgründen i. S. v. § 6 Abs. 3 S. 1 AStG ist zunächst einmal die Versagung eines Entfallens der Wegzugssteuer bei späterer Rückkehr. Hat der Stpfl. hingegen gem. § 6 Abs. 4 S. 7 f. AStG von der Möglichkeit einer Aussetzung der Raten nach § 6 Abs. 4 S. 7 3. Halbs. AStG Gebrauch gemacht und verwirklicht er einen Ausschlussgrund, so tritt als zusätzliche Rechtsfolge die Fälligkeit der Wegzugssteuer ein (s. Rz. 415 ff.).^[5]

Rz. 259

einstweilen frei

[1] Schiefer, ISR 2020, 84, 89; BT-Drucks. 19/28652, 49.

[2] AEAStG Rz. 156.

[3] Benecke, in BeckOK AStG, § 6 AStG Rz. 196.

[4] S. mit Beispiel AEAStG Rz. 155.

[5] Schiefer, ISR 2020, 84, 88 f.; Häck/Oertel, ISR 2021, 286, 293.

2.3.2.3.2 Statusänderungen im Hinblick auf Anteile (§ 6 Abs. 3 S. 1 Nr. 1, S. 2)

Hintergrund

Rz. 260

Nach § 6 Abs. 3 S. 1 Nr. 1 AStG wird ein Entfallen der Wegzugssteuer ausgeschlossen, soweit die Anteile veräußert, übertragen oder in ein Betriebsvermögen eingelegt wurden. Der Tatbestand der Norm ist sehr weit gefasst. Er stellt insbesondere nicht darauf ab, ob im Rahmen des schädlichen Ereignisses stille Reserven aufzudecken waren oder nicht.^[1]

Rz. 261

Die Begriffsinhalte der Ausschlussgründe in § 6 Abs. 3 S. 1 Nr. 1 AStG überschneiden sich. So fallen "Veräußerungen" unter den Oberbegriff der "Übertragung".^[2] Gleiches kann für die "Einlage in ein Betriebsvermögen" gelten, wenn diese in der "Übertragung" in das Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft besteht.^[3] Erfolgt eine offene Einlage in eine Mitunternehmerschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, sind terminologisch alle 3 Tatbestandsalternativen erfüllt.

Rz. 262

Für den Ausschluss der Rückkehrregel hat eine Erfüllung mehrerer Tatbestände keine Bedeutung, weil die Rechtsfolge der Tatbestandsalternativen gleich läuft und das Entfallen der Wegzugssteuer nur einmal ausgeschlossen werden kann. Gleichwohl wird aus dem Gesamtkontext des § 6 AStG ein normspezifisches Verständnis der 3 Begriffe ersichtlich, weil es anderenfalls zu Verwerfungen im Bereich des Stundungswiderrufs nach § 6 Abs. 4 S. 5 AStG käme. Im Ergebnis sind den 3 Begriffen insbesondere folgende Inhalte beizumessen:

1. Veräußerungen liegen bei entgeltlicher Übertragung der Anteile auf einen anderes Steuersubjekt vor (s. Rz. 265 ff.);
2. Übertragungen liegen bei unentgeltlicher Übertragung der Anteile auf einen anderes Steuersubjekt vor (s. Rz. 271 ff.);
3. Eine Einlage ins Betriebsvermögen liegt bei Überführung oder Übertragung der Anteile in ein Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen oder einer Mitunternehmerschaft, deren Mitunternehmer er ist, vor (s. Rz. 276 ff.).

Rz. 263

In der Praxis sind stets sämtliche Statusänderungen auf ihre Verwirklichung hin zu überprüfen. So stellt eine verdeckte Einlage der Anteile in eine Kapitalgesellschaft – anders als nach § 17 Abs. 1 S. 2 EStG – keine "Veräußerung" dar, wohl aber eine "Übertragung". Die gewerbliche Prägung einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft stellt keine "Übertragung", wohl aber eine "Einlage in ein Betriebsvermögen" dar. Andererseits könnte die Einbringung eines Wirtschaftsguts in Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft sowohl "Übertragung" als auch "Einlage in ein Betriebsvermögen" darstellen; infolge des hier vertretenen normspezifischen Verständnisses liegt indessen nur eine Einlage in ein Betriebsvermögen vor. Nur wenn keine im Gesetz genannte Alternative erfüllt ist, kann insoweit ein Entfallen der Wegzugssteuer erfolgen.

Rz. 264

einstweilen frei

Veräußerung

Rz. 265

Der Begriff "Veräußerung" ist nicht im Gesetz definiert. Für Zwecke des § 6 AStG bietet es sich an, auf das in § 17 EStG zugrunde gelegte Verständnis zurückzugreifen. Demnach ist eine Veräußerung die entgeltliche Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums auf einen anderen Rechtsträger.^[4]