Die Aufteilung des gemeinen Werts und die Zurechnung des ... / a) Die Grundsätze des § 97 Abs. 1a BewG

Soweit ein Wirtschaftsgut mehreren Personen zusteht, ist sein Wert dennoch im Ganzen zu ermitteln und sodann auf die Beteiligten nach dem Verhältnis ihrer Anteile zu verteilen (§ 3 BewG). Anteile an Personengesellschaften werden bewertungsrechtlich allerdings nicht als eigenständige Wirtschaftsgüter behandelt, die einer gesonderten Bewertung zugänglich sind. Stattdessen geht das BewG davon aus, dass die Personengesellschafter an den Wirtschaftsgütern der wirtschaftlichen Einheit des Betriebsvermögens der Mitunternehmerschaft beteiligt sind, § 109 Abs. 2 BewG (Eisele in Rössler/Troll, BewG, 33. EL 1/2021, § 97 BewG Rz. 26). Der in der Praxis bedeutsamste Fall von § 3 BewG ist daher die Aufteilung des Wertes von Betriebsvermögen bei Personengesellschaften gem. § 97 Abs. 1a BewG (Jochum in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, 114. EL 7/2021, § 3 BewG Rz. 9).

§ 97 Abs. 1a BewG unterscheidet zwischen der Aufteilung des gemeinen Werts des der Personengesellschaft gehörenden Betriebsvermögens (sog. Gesamthandsvermögen, vgl. § 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG) und den Wirtschaftsgütern und Schulden des Sonderbetriebsvermögens, vgl. § 97 Abs. 1a Nr. 2 BewG (das Sonderbetriebsvermögen soll jedoch nicht Gegenstand dieses Beitrags sein). Die Addition beider Positionen ergibt den Wert des Anteils eines Gesellschafters an der Personengesellschaft (§ 97 Abs. 1a Nr. 3 BewG).

Lediglich in Fällen, in denen der Wert des Anteils eines Gesellschafters am Gesamthandsvermögen aus Verkäufen abgeleitet oder unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Gesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode ermittelt wird (Gutachtenwert), ist eine Aufteilung nach § 97 Abs. 1a BewG nicht vorzunehmen (R B 97.4 Abs. 2 Satz 2 ErbStR 2019). Ist der Steuerpflichtige der Auffassung, dass der gemeine Wert des Anteils an der Personengesellschaft zu seinen Gunsten niedriger ausfällt, als sich aus der schematischen Aufteilung des § 97 Abs. 1a BewG ergibt, kann er einen niedrigeren gemeinen Wert somit entweder aus einem zeitnahen Verkauf ableiten oder – sollte ein zeitnaher Verkauf nicht vorliegen – durch ein Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen nachweisen, der den Wert unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Gesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode ermittelt (BFH v. 17.6.2020 – II R 43/17, DStR 2020, 2596 [2598] = ErbStB 2021, 1 [Halaczinsky]).