Die Entwicklung der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung v ... / II. Leasing von Anlagen zur Energie-/Wärmeerzeugung

Zunehmender Beliebtheit erfreuen sich Leasingangebote über die Nutzung von Anlagen zur (regenerativen) Energiegewinnung oder Wärmeerzeugung. Egal ob Luft-Wasser-Wärmepumpen, Photovoltaikanlagen, Blockheizkraftwerke oder Solaranlagen: Bei all diesen technischen Anlagen gibt es Anbieter, die anstelle eines Kaufs die Möglichkeit eröffnen eine entsprechende Anlage zu mieten bzw. zu leasen.

Beispiel 4:

Der Leasingnehmer schließt mit dem Leasinggeber einen Vertrag über die Nutzungsüberlassung eines Blockheizkraftwerkes (BHKW). Die Vertragslaufzeit entspricht der gewöhnlichen Nutzungsdauer von BHKWs (hier: 10 Jahre). Der Leasinggeber montiert das BHKW und überlässt dieses in nutzungsbereitem Zustand. Die vertraglichen Vereinbarungen sehen vor, dass etwaige Reparaturen vom Leasinggeber durchzuführen und auch die Kosten hierfür vom Leasinggeber zu tragen sind. Ausdrücklich geregelt ist zudem, dass das BHKW nicht Bestandteil des Grundstücks wird, sondern im Eigentum des Leasinggebers verbleibt (§ 95 BGB). Der Leasinggeber trägt des Weiteren auch die Sach- und Preisgefahr bei einem zufälligen Untergang der Anlage durch höhere Gewalt, Diebstahl und Beschädigung und behält sich den Zugriff auf die Anlage zu Installations- und Wartungszwecken vor. Der Leasingnehmer darf an der Anlage keine unbefugten Änderungen vornehmen. Die Raten decken insgesamt den Gesamtpreis der Anlage zzgl. der Finanzierungskosten und des weiteren Aufwands des Leasinggebers (z.B. Versicherung des BHKW). Der Vertrag sieht vor, dass der Leasingnehmer am Ende der Laufzeit die Möglichkeit hat, das BHKW für einen symbolischen Preis von EUR 1 zu erwerben. Entscheidet er sich gegen einen Erwerb, so hat der Leasinggeber das BHKW wieder auf eigene Kosten mit seinem Personal abzubauen (Rückbauklausel).

Lösung: Im Gegensatz zum den obigen Beispielen decken sich hier die ertragsteuerliche und die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung im Grundsatz nicht. Aus ertragsteuerlicher Sicht wird die Anlage grundsätzlich^[21] wieder dem Leasingnehmer zugerechnet, da die Vertragslaufzeit der gewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, sowie sämtliche Kosten durch die vereinbarten Raten abgegolten sind.

Aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht unterscheidet sich dieser Fall jedoch von den obigen: Zwar ist eine Klausel, die eine Option zum Eigentumsübergang ermöglicht, vorhanden, im Gegensatz zu dem Pkws handelt es sich bei BHKWs allerdings um Gegenstände mit deutlich längerer Nutzungsdauer, wobei sie nach Ablauf der gewöhnlichen Nutzungsdauer möglicherweise technisch komplett überholt sind. So ist nicht auszuschließen, dass neuere Anlagen zu diesem Zeitpunkt sehr viel effektiver sind oder gänzlich andere technische Möglichkeiten bestehen, Energie zu erzeugen. Die Gewissheit, dass die Option ausgeübt werden wird, ist damit im Zeitpunkt des Vertragsschlusses – welches der maßgebliche Zeitpunkt ist – unsicher. Ob die Optionsausübung tatsächlich die einzig wirtschaftliche Handlungsmöglichkeit sein wird, ist völlig offen und nicht seriös prognostizierbar. Der ggf. aufwendige Abbau auf Kosten des Leasinggebers könnte daher eine echte Alternative zur Optionsausübung des Kaufs für nur EUR 1 sein.

Auch eine eigentümergleiche Stellung des Leasingnehmers ist nicht gegeben: Diesem ist es vertraglich untersagt, Änderungen jeder Art an der Anlage zu unternehmen und der Leasinggeber ist ausdrücklich berechtigt, auf die Anlage zuzugreifen. Der Leasingnehmer kann den Leasinggeber folglich nicht für die Dauer der Vertragslaufzeit von der Nutzung ausschließen. Die Gefahr des zufälligen Untergangs wird ebenfalls nicht vom Leasingnehmer getragen. Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich hier also nicht um eine Lieferung, sondern um eine sonstige Leistung.

[21] S. dazu unten Exkurs.