Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1. Allgemeines, Rechtsentwicklung

Tz. 1

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die Vorschrift des § 29 KStG beinhaltet neben den §§ 27, 28 KStG spezielle Regelungen zur Ermittlung des stlichen Einlagekontos und des Sonderausweises in Umw-Vorgängen. § 29 KStG idF des StSenkG regelte zunächst in Anlehnung an § 47 Abs 2 Nr 2 und 3 KStG 1999 Grundlagenfunktionen des KSt-Bescheids, allerdings unvollkommen. In der damaligen Ges-Fassung fehlten zT Regelungen hinsichtlich der Anpassung der Rücklagen- und der Nennkap-Sphäre nach einer Verschmelzung bzw Spaltung (s Müller/Maiterth, DStR 2001, 1229).

Durch das UntStFG wurde § 29 KStG mit völlig anderem Regelungsinhalt neu gefasst. Insbes wurden die Regelungen zu den Grundlagenfunktionen als entbehrlich gestrichen (s amtl Ges-Begr, BT-Drs 14/6882, 38). Da gem § 34 Abs 4 KStG idF des UntStFG der neu gefasste § 29 KStG erstmals für den VZ anzuwenden ist, für den das KStG nF erstmals anzuwenden ist (VZ 2001 bei kj-gleichem Wj; VZ 2002 bei abw Wj), ist § 29 KStG idF des StSenkG nie zur Anwendung gekommen.

Durch das EURLUmsG wurde Abs 1 nachgebessert (dazu s Tz 28a).

Durch das SEStEG wurden in Abs 5 die Worte "unbeschr stpfl" eingefügt und es wurde ein Abs 6 angefügt, der den Zugang zum stlichen Einlagekonto in den Fällen der Hereinverschmelzung regelt (dazu s Tz 58 ff).

Tz. 2

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

§ 29 KStG fasst die vorher in den §§ 27 und 28 KStG idF des StSenkG enthaltenen Vorschriften über die Auswirkungen einer Umw auf das stliche Einlagekonto und auf den Sonderausweis zusammen. Darüber hinaus regelt § 29 KStG Anpassungen des Nennkap des übernehmenden Rechtsträgers in Umw-Fällen.

§ 29 KStG soll sicherstellen, dass die Regelungen der §§ 27, 28 KStG auch in Umw gelten, dh es darf weder zu einer Doppel- noch zu einer Nichterfassung geleisteter Einlagen kommen (glA s Förster/van Lishaut, FR 2002, 1257). Vor diesem Hintergrund wird das Grundprinzip der Übernahme des Einlagebestands des übertragenden durch den übernehmenden Rechtsträger insbes in den Fällen der Aufwärts- und Abwärtsverschmelzung bzw -spaltung verhindert, damit sich keine "virtuellen" Einlagekontobestände ergeben können.

Nach § 29 Abs 1 KStG gilt in Umw-Fällen das Nennkap der übertragenden Kap-Ges, in Fällen der Abwärtsverschmelzung gilt zusätzlich das Nennkap der übernehmenden Kap-Ges als in vollem Umfang nach § 28 Abs 2 S 1 KStG herabgesetzt (dazu s Tz 9–14).

§ 29 Abs 2 KStG regelt für den Fall der Verschmelzung zwischen Kö (s §§ 11–13 UmwStG) die Zusammenfassung der stlichen Einlagekonten auf der Stufe der Übernehmerin (dazu s Tz 15–34).

§ 29 Abs 3 KStG enthält die entspr Regelung für den Vermögensübergang durch Auf- oder Abspaltung von Kö nach § 15 UmwStG (dazu s Tz 35–44).

§ 29 Abs 4 KStG regelt die Anpassung des Nennkap bei den an der Umw beteiligten Kö (dazu s Tz 45–54).

§ 29 Abs 5 KStG erklärt die Abs 1–4 für andere unbeschr stpfl Kö als Kap-Ges für sinngem anwendbar (dazu s Tz 55–57).

§ 29 Abs 6 KStG regelt für den Fall der grenzüberschreitenden Hereinverschmelzung einer ausl Kö die Bemessung von deren Einlagekonto (dazu s Tz 58–65).

Tz. 3

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Der Regelungsbereich des Abs 1 des § 29 KStG geht weit über den seiner Abs 2 und 3 hinaus. § 29 Abs 1 KStG verweist auf § 1 UmwG und betrifft damit grds alle Umw-Arten (wegen des Ausnahmefalls der Ausgliederung s Tz 10a). Die Abs 2 und 3 des § 29 KStG betreffen nur die dort genannten Verschmelzungen bzw Spaltungen mit Vermögensübergang von Kö auf Kö.

Umw iSd § 1 UmwG sind auch solche auf eine Pers-Ges oder auf eine natürliche Pers. Bei der Verschmelzung einer Kap-Ges auf eine Pers-Ges beschr sich die Anwendung des § 29 KStG auf die in § 29 Abs 1 KStG geregelte fiktive Nennkap-Herabsetzung bei der übertragenden Kap-Ges. Daraus ergeben sich allerdings Folgewirkungen auf die Besteuerung der Gesellschafter der übernehmenden Pers-Ges, und zwar auf deren Bezüge iSd § 7 UmwStG (so auch s Stimpel, in R/H/N, 2. Aufl, § 29 KStG Rn 12). Denn bei dieser Umw-Art werden die offenen Rücklagen der übertragenden Kö (EK abz Bestand des stlichen Einlagekontos) gem § 7 S 2 UmwStG allen ihren AE prozentual entspr ihrer Beteiligung am Nennkap als Einnahmen aus KapV gem § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zugerechnet, und zwar unabhängig davon, ob für die AE nach den §§ 4, 5 UmwStG auch ein Anteil am Übernahmegewinn bzw -verlust ermittelt wird. Besteht bei der übertragenden Kö ein Sonderausweis iSd § 28 Abs 1 KStG, ergibt sich aus der fiktiven Nennkap-Herabsetzung iSd § 29 Abs 1 KStG nur insoweit ein Zugang zum stlichen Einlagekonto als das Nennkap den Sonderausweis übersteigt und eingezahlt ist. Das hat zur Folge, dass der zum Sonderausweis gehörende Teil des Nennkap gem § 29 Abs 1 iVm § 28 Abs 2 KStG iRd Umw von der übernehmenden natürlichen Pers bzw von den MU der übernehmenden Pers-Ges auch iRd § 7 UmwStG als Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG versteuert werden muss (s § 7 UmwStG Tz 10). Für den Umkehrfall der Umw einer Pers-Ges in eine Kap-Ges ist § 29 KStG nicht einschlägig; insoweit bestimmt sich der Zugang zum stlichen Einlagek...