Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Grundsätzliches

Tz. 1

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

§ 13 UmwStG, der zusammen mit den §§ 11 und 12 UmwStG ein geschlossenes Regelungssystem für die stliche Behandlung der Verschmelzung bei den daran beteiligten Stpfl (s § 11 UmwStG: Übertragerin; s § 12 UmwStG: Übernehmerin; s § 13 UmwStG: AE der Übertragerin) bildet, nennt die Rechtsfolgen, die der Vermögensübergang zwischen Kö auf die AE der Übertragerin hat, die gleichzeitig AE der Übernehmerin werden. Ohne die Vorschrift des § 13 UmwStG wäre die Verschmelzung bei den AE als (grds gewinnrealisierender) Tausch der Anteile an der übertragenden gegen die Anteile an der übernehmenden Kö zu beurteilen, der nach § 6 Abs 6 EStG zur Gewinnrealisierung führen würde.

Das Grundprinzip des § 13 UmwStG ist die Vermeidung einer Realisierung und Versteuerung der in den Anteilen an der übertragenden Kö ruhenden stillen Reserven. Die an die Stelle der bisherigen Beteiligung an der Übertragerin tretenden Anteile an der übernehmenden Kö werden grds in dem gleichen Maße stverhaftet, wie es die Anteile an der Übertragerin waren.

Wegen der Nichtanwendung des § 13 UmwStG bei der Vereinigung öff-rechtlicher Kreditinstitute sowie vergleichbarer Fälle s Vor §§ 11 – 13 UmwStG (SEStEG) Tz 28.

Tz. 2

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

§ 13 Abs 1 UmwStG betrifft den Fall, dass die Anteile an der übertragenden Kö zu einem BV (des AE) gehören. § 13 Abs 2 UmwStG spricht im PV des AE gehaltene stverhaftete Anteile an, § 13 Abs 3 UmwStG die einbringungsgeborenen Anteile iSd § 21 UmwStG. Nach § 13 Abs 4 UmwStG schließlich ›springt‹ ein Sperrbetrag iSd § 50c EStG auf die bei einer Verschmelzung gewährten Anteile an der übernehmenden Kö ›über‹.

Tz. 3

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Anwendung des § 13 UmwStG ist unabhängig von der Ausübung des Bewertungswahlrechts nach § 11 UmwStG bei der übertragenden Kö, dh die Anwendung des § 13 UmwStG hängt nicht davon ab, ob die WG zum Bw oder zum Tw auf die Übernehmerin übergegangen sind (s Rn 13.01 UmwSt-Erl). Auf der Ebene der AE besteht kein Wahlrecht. Selbst bei einer Gewinnrealisierung auf der Gesellschaftsebene vollzieht sich die Verschmelzung bei den AE gewinnneutral, denn die Rechtsfolgen des § 13 UmwStG treten zwingend ein.

Grds setzt die Anwendung des § 13 UmwStG einen Anwendungsfall des UmwG voraus, dh die Vorschrift ist bei der Umwandlung einer ausl Kap-Ges für deren inl AE nicht anzuwenden (s Einf UmwStG (vor SEStEG) Tz 6; weiter s Tz 13). Nach hM (s W/M, § 16 UmwStG 1977 Rn 6345 und 6573; s Wassermeyer, in FS Widmann, Bonn 2000, 621 ff; s Haritz/Homeister, FR 2001, 941; s Hey, GmbHR 2001, 993) ist bei Verschmelzungen innerhalb eines ausl EU-Staats beim inl AE § 13 UmwStG im Wege der Analogie anzuwenden, um einen Verstoß gegen EU-Recht zu vermeiden. Wegen Ausweichgestaltungen s Prinz (FR 1998, 555). So inzwischen offensichtlich auch die Fin-Verw. Folgt man der hM nicht, ist auf den beim AE sich ergebenden Gewinn § 8b Abs 2 KStG 1999 anzuwenden (s § 8b KStG 1999 Tz 73a; dazu auch s Klingberg/van Lishaut, FR 1999, 1209, 1214).

Bei inl AE, die die Anteile im PV halten, kann die Verschmelzung eines auf ein anderes ausl Fondsvermögen uU nach § 17 EStG oder nach § 23 EStG stpfl sein.

Tz. 4

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Wie bereits erwähnt, ist bei den AE der übertragenden Kap-Ges auch dann von einer Gewinnrealisierung abzusehen, wenn bei der übertragenden Kö die Voraussetzungen des § 11 Abs 1 UmwStG nicht vorliegen. Das gilt auch für den Fall, dass die in § 11 Abs 1 S 1 Nr 1 UmwStG geforderte Sicherstellung der Besteuerung der stillen Reserven nicht gewährleistet und daher nach § 11 Abs 1 UmwStG auf Gesellschaftsebene eine Bw-Fortführung nicht möglich ist. Auf AE-Ebene besteht kein Grund zur Gewinnrealisierung, denn die Anteile bleiben stverhaftet. Das ist selbst dann der Fall, wenn eine stpfl auf eine stbefreite GmbH verschmilzt.

Fleischmann (DB 1998, 2297) untersucht am Beispiel des Zusammenschlusses von Daimler Benz AG und Chrysler Corp die Auswirkungen der Einbringung der Daimler Benz AG in die neue Daimler Chrysler AG, bezogen auf Daimler Benz-Aktien, die Gegenstand eines fortbestehenden Wertpapierleihgeschäfts sind. Er verneint eine Gewinnrealisierungspflicht wegen des Austauschs der Aktien. Vom Ergebnis her muss dem uE zugestimmt werden, obwohl das Schr des BMF v 03.04.1990 (DB 1990, 863) zur stlichen Behandlung von Wertpapierleihgeschäften davon ausgeht, dass entspr der zivilrechtlichen Rechtslage (s § 20 EStG Tz 125) Wertpapiere der gleichen Ausstattung rückübertragen werden müssen.

Tz. 5

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Rechtstechnisch erreicht § 13 UmwStG sein Ziel, die Gewinnrealisierung auf AE-Ebene zu vermeiden, mit Hilfe einer doppelten Fiktion (Bärwaldt, in H/B, 2. Aufl, § 13 UmwStG Rn 2). In einem ersten Schritt wird der Untergang der Anteile an der übertragenden Kö und der gleichzeitige Erwerb von Anteilen an der übernehmenden Kö einer Anteilsveräußerung gleich gestellt (s Schaumburg, in FR 1995, 220). In einem zweiten Schritt wird fingiert, dass der Veräußerungs- und der Anschaffu...