Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 10.4 Andere Rechtsgeschäfte bzw Rechtshandlungen der übertragenden Kapitalgesellschaft im Interimszeitraum

10.4.1 Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte

Tz. 113

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Bei der Umwandlung einer Kap-Ges in eine Pers-Ges bzw auf eine natürliche Person besteht die vorstehend (s Tz 91ff) erläuterte Problematik vergleichbar für die während der Zeit der stlichen Rückwirkung zwischen der Kap-Ges und ihren AE gezahlten Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte, zB Miete, Pacht, Darlehenszinsen, Liefer- und Leistungsgeschäfte, Geschäftsführervergütungen. Hierbei handelt es sich um Zahlungen für Zeiträume nach dem stlichen Übertragungsstichtag.

Wegen der Behandlung von Zahlungen in der "Interimszeit" für Zeiträume vor dem stlichen Übertragungsstichtag bzw wegen der Behandlung von am stlichen Übertragungsstichtag bestehenden Verbindlichkeiten, s § 3 UmwStG Tz 138.

Anders als in den Fällen der Tz 95ff, betreffen diese Zahlungen nicht die Einkommensverwendung, sondern die Einkommensermittlung. Gleichwohl differenziert der UmwSt-Erl 2011, Rn 02.13 und 02.36, hinsichtlich der stlichen Behandlung auch bei diesen Geschäften zwischen den aus der übertragenden Kap-Ges ausgeschiedenen und den in der übernehmenden Pers-Ges verbleibenden Gesellschaftern. Allerdings behandelt die Fin-Verw hier anteilig ausgeschiedene wie voll verbleibende AE. Der UmwSt-Erl differenziert wie folgt:

a)

Zahlungen an im Rückwirkungszeitraum durch Anteilsveräußerung oder gegen Barabfindung voll ausscheidende AE Für AE der übertragenden Kap-Ges, die nicht Gesellschafter der übernehmenden Pers-Ges werden, gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG nicht. Die an diese AE im Rückwirkungszeitraum gezahlten Vergütungen werden stlich wie Vergütungen an Dritte behandelt. Stlich angemessene Beträge stellen bei der übernehmenden Pers-Ges BA und bei den ausgeschiedenen AE Eink iSd §§ 13, 15, 18, 19, 20 oder 21 EStG dar. Soweit diese Zahlungen unangemessen und deshalb als vGA bzw als andere Ausschüttung zu behandeln sind, gelten die Ausführungen in Tz 107ff entspr. UE besteht ein Bruch darin, dass nach vorstehender Tz 92 bei anteiliger Veräußerung einer Kap-Beteiligung der AE nur mit seiner Restbeteiligung MU der übernehmenden Pers-Ges wird, während der UmwSt-Erl bei Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte nur ein Entweder-oder, aber keine anteilige Zurechnung zur Überträgerin und zur Übernehmerin akzeptiert.

b)

Zahlungen an (ganz oder anteilig) verbleibende AE Für diese Zahlungen gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG. Im Rückwirkungszeitraum gezahlte Vergütungen für die Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von WG an AE, die MU der übernehmenden Pers-Ges werden, sind dem Gewinnanteil des (jeweiligen) MU der übernehmenden Pers-Ges hinzuzurechnen. Die Zahlungen stellen Vergütungen iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG dar und sind als Entnahmen aus der übernehmenden Pers-Ges zu behandeln. Entspr gilt bei der Umwandlung auf eine natürliche Person.

Ebenfalls hierzu s § 2 UmwStG Tz 75ff.

10.4.2 Lieferungen und Leistungen zwischen der übertragenden Körperschaft und der Übernehmerin

Tz. 114

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Lieferungen und Leistungen zwischen der übertragenden Kö und der Übernehmerin in der Interimszeit sind zivilrechtlich anzuerkennen, da die Überträgerin bis zur Eintragung in das H-Reg weiter besteht. Strechtlich handelt es sich jedoch um rein innerbetriebliche Vorgänge, die in der auf dem der Eintragung der Umwandlung folgenden Bil-Stichtag aufzustellenden Bil der Übernehmerin zu eliminieren sind. Ebenso s UmwSt-Erl 2011, Rn 02.13. GlA s Slabon (in H/M, 4. Aufl, § 2 UmwStG Rn 70) und s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 4 UmwStG Rn 36). Zu Veräußerungsgeschäften zwischen den MU der Pers-Ges und der Überträgerin bzw Übernehmerin s § 2 UmwStG Tz 76.

10.4.3 Aufsichtsratsvergütungen

Tz. 115

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Aufsichtsratsvergütungen der übertragenden Kö für den Rückwirkungszeitraum gelten stlich nach § 2 Abs 1 UmwStG als von der Übernehmerin geleistet. An Dritte gezahlte Vergütungen sind bei der Übernehmerin als BA abzb (s UmwSt-Erl 2011, Rn 02.37). Bei Zahlungen an AE der übertragenden Kö unterscheidet der UmwSt-Erl 2011, Rn 02.37 iVm Rn 02.36 wie folgt:

a)	Zahlungen an einen AE, der im Rückwirkungszeitraum seine Kap-Beteiligung insgesamt veräußert Die Zahlungen mindern den Gewinn der Übernehmerin. Der ausgeschiedene AE hat Eink nach § 18 Abs 1 Nr 3 EStG zu besteuern.
b)	Zahlungen an (ganz oder anteilig) verbleibende AE Für diese Zahlungen gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG. Die Zahlungen stellen Vergütungen iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG dar und sind als Entnahmen aus der übernehmenden Pers-Ges zu behandeln. Entspr gilt bei der Umwandlung auf eine natürliche Person.

Wegen unserer Kritik an vorstehender Behandlung, s Tz 113 Buchst a).

Nach Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011, Rn 02.37) sind die als BA anzuerkennenden und nicht in Entnahmen umzudeutenden Aufsichtsratvergütungen bei der Übernehmerin in voller Höhe abzb. Ebenso s Schnitter (in F/M, § 4 UmwStG Rn 51) und s Bohnhardt (in H/M, 4. Aufl, § 4 UmwStG Rn 96). Bei der übertragenden Kö wären die Aufsichtsratvergütungen nach § 10 Nr 4 KStG nur zur Hälfte abzb gewesen (s Vfg der OFD Magdeburg v 12.11.2002, FR 2003, 48). Ob d...