Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.4 Andere Rechtsgeschäfte bzw Rechtshandlungen der übertragenden Kapitalgesellschaft im Interimszeitraum

8.4.1 Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte

Tz. 109

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Bei der Umwandlung einer Kap-Ges in eine Pers-Ges besteht die in vorstehender Tz 81 ff erläuterte Problematik vergleichbar für die während der Zeit der stlichen Rückwirkung zwischen der Kap-Ges und ihren AE gezahlten Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte, zB Miete, Pacht, Darlehenszinsen, Liefer- und Leistungsgeschäfte, Geschäftsführervergütungen. Hierbei handelt es sich um Zahlungen für Zeiträume nach dem stlichen Übertragungsstichtag.

Wegen der Behandlung von Zahlungen in der ›Interimszeit‹ für Zeiträume vor dem stlichen Übertragungsstichtag bzw wegen der Behandlung von am stlichen Übertragungsstichtag bestehenden Verbindlichkeiten s § 3 UmwStG nF Tz 52.

Anders als in den Fällen der Tz 85 ff betreffen diese Zahlungen nicht die Einkommensverwendung, sondern die Einkommensermittlung. Gleichwohl differenziert das Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 02.38 ff, hinsichtlich der stlichen Behandlung auch bei diesen Geschäften zwischen den aus der übertragenden Kap-Ges ausgeschiedenen und den in der übernehmenden Pers-Ges verbleibenden Gesellschaftern. Allerdings behandelt die Fin-Verw hier anteilig ausgeschiedene wie voll ausgeschiedene AE. Der UmwSt-Erl differenziert wie folgt:

a)

Zahlungen an im Rückwirkungszeitraum durch Anteilsveräußerung oder gegen Barabfindung voll ausscheidende AE Für AE der übertragenden Kap-Ges, die nicht Gesellschafter der übernehmenden Pers-Ges werden, gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG nicht. Die an diese AE im Rückwirkungszeitraum gezahlten Vergütungen werden stlich wie Vergütungen durch die übertragende Kap-Ges behandelt. Stlich angemessene Beträge stellen bei der übernehmenden Pers-Ges BA und bei den ausgeschiedenen AE Einkünfte iSd §§ 13, 15, 18, 19, 20 oder 21 EStG dar. Soweit diese Zahlungen unangemessen und deshalb als vGA bzw als andere Ausschüttung zu behandeln sind, gelten die Ausführungen in Tz 98 ff entspr.UE enthält der UmwSt-Erl in diesem Punkt einen logischen Bruch. Der Behandlung als BA der übertragenden Kap-Ges würde es eher entspr, wenn in der St-Bil der Übertragerin iHd bei ihr zu berücksichtigenden BA ein passiver Korrekturposten entspr Tz 99 eingestellt würde. Ein weiterer Bruch besteht darin, dass nach vorstehender Tz 82 bei anteiliger Veräußerung einer Kap-Beteiligung der AE nur mit seiner Restbeteiligung MU der übernehmenden Pers-Ges wird, während der UmwSt-Erl bei Vergütungen für schuldrechtliche Geschäfte nur ein Entweder-oder, aber keine anteilige Zurechnung zur Übertragerin und zur Übernehmerin akzeptiert.

b)

Zahlungen an (ganz oder anteilig) verbleibende AE Für diese Zahlungen gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG. Im Rückwirkungszeitraum gezahlte Vergütungen für die Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von WG an AE, die MU der übernehmenden Pers-Ges werden, sind dem Gewinnanteil des (jeweiligen) MU der übernehmenden Pers-Ges hinzuzurechnen. Die Zahlungen stellen Vergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG dar und sind als Entnahmen aus der übernehmenden Pers-Ges zu behandeln.

8.4.2 Lieferungen und Leistungen zwischen der übertragenden Körperschaft und der übernehmenden Personengesellschaft

Tz. 110

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Lieferungen und Leistungen zwischen der übertragenden Kö und der übernehmenden Pers-Ges in der Interimszeit sind zivilrechtlich anzuerkennen, da die Übertragerin bis zur Eintragung in das H-Reg weiterbesteht. Strechtlich handelt es sich jedoch um rein innerbetriebliche Vorgänge, die in der auf dem der Eintragung der Umwandlung folgenden Bilanzstichtag aufzustellenden Bilanz der übernehmenden Pers-Ges zu eliminieren sind. GlA s Slabon (in H/B, 2. Aufl, § 2 UmwStG Rz 70).

8.4.3 Aufsichtsratsvergütungen

Tz. 111

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Aufsichtsratsvergütungen der übertragenden Kö für den Rückwirkungszeitraum gelten stlich nach § 2 Abs 1 UmwStG als von der übernehmenden Pers-Ges geleistet. An Dritte gezahlte Vergütungen sind bei der übernehmenden Pers-Ges als BA abzb. Bei Zahlungen an AE der übertragenden Kö unterscheidet das Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 02.43 ff wie folgt:

a)	Zahlungen an einen AE, der im Rückwirkungszeitraum seine Kap-Beteiligung insgesamt veräußert Die Zahlungen mindern den Gewinn der übernehmenden Pers-Ges. Der ausgeschiedene AE hat Einkünfte nach § 18 Abs 1 Nr 3 EStG zu besteuern.
b)	Zahlungen an (ganz oder anteilig) verbleibende AE Für diese Zahlungen gilt die Rückwirkung nach § 2 Abs 1 UmwStG. Die Zahlungen stellen Vergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG dar und sind als Entnahmen aus der übernehmenden Pers-Ges zu behandeln.

Wegen unserer Kritik an vorstehender Behandlung s Tz 109 Buchst a).

Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Tz 02.42 und 02.43) sind die als BA anzuerkennenden und nicht in Entnahmen umzudeutenden Aufsichtsratvergütungen bei der Pers-Ges in voller Höhe abzb. Bei der übertragenden Kö wären die Aufsichtsratvergütungen nach § 10 Nr 4 KStG nur zur Hälfte abzb gewesen (s Vfg der OFD Magdeburg v 12.11.2002, FR 2003, 48). Ob diese Besserstellung durch die volle Abziehbarkeit der Vergütungen wirklich gewo...