Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 10.5.5 Herabsetzungsgewinn

Tz. 498

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Ein Herabsetzungsgewinn entsteht nur in dem Ausnahmefall und nur in der Höhe, in der bei einer Kap-Herabsetzung der an den AE zurückgezahlte Betrag die AK seiner Beteiligung übersteigt.

Ein Herabsetzungsverlust ist, da die Kap-Herabsetzung stets nur das anteilige Nenn-Kap betrifft, wohl reine Theorie (s Tz 499).

Tz. 499

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Zu der Frage, wie sich die Herabsetzung und Rückzahlung von Nenn-Kap auf den Bw bzw auf die AK einer Beteiligung auswirkt, hat der BFH in seinen Urt v 14.10.1992 (BStBl II 1993, 189) und v 14.03.1994 (BStBl II 1994, 527, 528) für eine in einem BV des AE gehaltene, und im Urt v 29.06.1995 (BStBl II 1995, 725) für eine im PV des AE gehaltene Kap-Beteiligung entschieden, dass die Rückzahlung von Nenn-Kap anlässlich einer Kap-Herabsetzung in voller Höhe mit dem Bw bzw mit den AK der Beteiligung zu verrechnen ist. Soweit der Herabsetzungsbetrag den Bw der Beteiligung übersteigt, liegt bei Anteilen im BV ein betrieblicher Ertrag des AE vor. Bei Anteilen im PV ist eine über die AK der Beteiligung hinausgehende Kap-Rückzahlung nach § 17 Abs 4 EStG stpfl (wegen vergleichbarer Probleme beim stlichen Einlagekonto s Tz 504 ff).

Der BFH hat die in der Urt-Begründung zitierte aA abgelehnt, wonach bei einer Kap-Herabsetzung der Bw bzw die AK der verbleibenden Anteile in dem Verhältnis zu mindern sind, in dem das Nenn-Kap herabgesetzt worden ist. Eine Verringerung des Bw bzw der AK nur entspr dem Verhältnis des rückgezahlten Betrags zum Nenn-Kap würde nach der vom BFH abgelehnten aA voraussetzen, dass die Beteiligung sich bei der Kap-Herabsetzung in zwei Teile spaltet und einer davon gegen Rückzahlung des Kap untergeht. Einer solchen tw Veräußerung der Beteiligung wären (im Wege der schätzweisen Aufteilung) der bisherige Bw bzw die AK zuzuordnen. Diese vom BFH abgelehnte Auff würde, wenn die AK der Anteile über deren Nennwert liegen, zu einem nach § 17 Abs 4 EStG abzb Herabsetzungsverlust führen.

Moebus/Rosenthal (IWB F 3 Gr 3 1047) kritisieren diese Rspr des BFH und fordern die Rückkehr zu der früheren (Aufteilungs-)Rspr im Urt des BFH v 31.07.1968 (BStBl II 1969, 28, 29). Sie weisen zutr darauf hin, dass die neue Rspr für im PV gehaltene Beteiligungen iSd § 17 EStG bedeutet, dass eine Kap-Herabsetzung allenfalls zu einem veräußerungsgleichen Gewinn nach § 17 Abs 4 EStG, nie aber zu einem Herabsetzungsverlust führen kann, weil es bei der Kap-Herabsetzung nie zur Vollauskehrung kommt (s Tz 498). Ebenfalls hierzu s Tz 502.

Beispiel:

Nenn-Kap vor der Herabsetzung	500 000 EUR
AK der Anteile bei dem zu 50 % beteiligten AE	400 000 EUR
Kap-Herabsetzung um 100 000 EUR = 1/5

BFH-Lösung (volle Verrechnung):

Die Auskehrung von 50 000 EUR (100 000 EUR × 50 %) aus der Herabsetzung des Nenn-Kap ist beim AE nicht zu besteuern. Die AK seiner Anteile verringern sich um 50 000 EUR auf 350 000 EUR.

Lösung bei anteiliger Verrechnung:

Die AK würden sich um 1/5 v 400 000 EUR = 80 000 EUR auf 320 000 EUR verringern. Diese Verringerung der AK wäre dem Betrag der anteiligen Kap-Rückzahlung (50 000 EUR) gegenüberzustellen. IHd Unterschiedsbetrags (50 000 EUR ./. 80 000 EUR = ./. 30 000 EUR) ergäbe sich ein Veräußerungsverlust nach § 17 Abs 4 EStG.

Tz. 500

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

vorläufig frei

Tz. 501

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Das Schr des BMF v 09.01.1987 (BStBl I 1987, 171; ebenfalls hierzu s § 20 EStG Tz 93), das die buchmäßigen Auswirkungen von Kap-Herabsetzung und der Rückzahlung aus dem stlichen Einlagekonto regelt, spricht ua die Auskehrung von stlichem Einlagekonto iR einer Kap-Herabsetzung an. Im Teil-/Halb-Eink-Verfahren regelt § 28 Abs 2 S 2 und 3 KStG einen Direktzugriff auf das stliche Einlagekonto (s Dötsch/ Pung, DB 2003, 1345, 1347), wobei sich hierdurch ab dem VZ 2006 ein Negativbestand jedoch nicht ergeben kann (s § 28 KStG Tz 64 a). Soweit der Bestand des stlichen Einlagekontos zur Finanzierung der Nenn-Kap-Rückzahlung nicht ausreicht, liegen nach § 28 Abs 2 S 4 KStG idF des SEStEG stpfl Kap-Erträge vor. Bis zum VZ 2005 konnte der Bestand einen Negativbetrag ausweisen ( s § 28 KStG Tz 62 und 64b).

Tz. 502

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Nachdem der BFH (s Urt des BFH v 14.10.1992, BStBl II 1993, 189) entschieden hat, dass bei einer Kap-Herabsetzung das zurückgezahlte Nenn-Kap (ebenso wie eine aus dem stlichen Einlagekonto) finanzierte Ausschüttung (ebenfalls s Tz 499 und s Tz 510) zunächst in vollem Umfang gegen die AK der Beteiligung zu verrechnen ist, dürfte § 17 Abs 4 S 1 und 2 EStG bei einer Kap-Herabsetzung ohnehin nur (noch) eine sehr eingeschr praktische Bedeutung haben. Eine Kap-Herabsetzung hat – anders als die Liquidation – immer nur eine Teilrückzahlung des Nenn-Kap zur Folge (s Tz 498). Wenn nicht die AK der Beteiligung vorher aus anderen Gründen, insbes wegen einer vorangegangenen Ausschüttung aus dem stlichen Einlagekonto, auf einen unter den anteilig auf den AE entfallenden Teil des Nenn-Kap verringert worden sind, führt eine Kap-Herabsetzung grds nur...