Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.1 Rechtsgrundlagen

Tz. 1

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nach § 8 Abs 3 S 2 KStG mindern (auch) vGA das Einkommen nicht. Im EStG sind vGA in § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG genannt. Danach gehören auch vGA zu den Bezügen iS dieser Vorschrift und damit zu den Einnahmen aus KapV. Weder im KStG noch im EStG ist jedoch eine Definition des Begriffes der vGA enthalten; es handelt sich um einen sog unbestimmten Rechtsbegriff (geregelt wird nur die Rechtsfolge, ohne den Begriff zu definieren). Das BVerfG hält das Rechtsinstitut der vGA trotz der fehlenden ges Definition allerdings für verfassungsgemäß; dazu s Beschl des BVerfG vom 08.12.1992 (GmbHR 1993, 595).

Im KStG werden vGA daneben noch in § 10 Nr 2 KStG erwähnt ("‥ sowie die USt für Umsätze, die Entnahmen oder vGA sind, ‥"). Dabei geht es aber eher um eine nebensächliche Rechtsfolge für die aus einer Sach-vGA entstehende USt. Außerdem verwendete § 8a KStG aF (Gesellschafter-Fremdfinanzierung bis 2007) noch den Begriff der vGA ("‥, sind auch vGA, ‥"). Es handelte sich dabei um einen ges normierten Sonderfall der vGA, der sich ergänzend zu den allgemeinen Regeln der vGA ergeben sollte. Durch das URefG 2008 wurde § 8a KStG aF mit Wirkung für nach dem 25.05.2007 beginnende Wj abgeschafft (s § 34 Abs 6a S 3 KStG idF vor Kroatien-StAnpG); seither enthält § 8a KStG lediglich noch ergänzende Regelungen zur Zinsschranke des § 4h EStG; dazu s § 8a KStG (URefG 2008) Tz 1f. Die Zinsschranke arbeitet nicht mit den Rechtsfolgen der vGA. Auch § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG, wonach auch vGA eines BgA zu den Einnahmen aus KapV führen, kann als Sonderregelung angesehen werden.

Tz. 2

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Selbst die beiden og Hauptfundstellen der vGA (§ 8 Abs 3 S 2 KStG, § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG) sind nur klarstellender Natur. Ihre Rechtsfolge ergibt sich nämlich idR bereits aus den jeweiligen Grundnormen. Nach § 8 Abs 3 S 1 KStG ist es für die Ermittlung des Einkommens nämlich ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. Ob das Einkommen offen oder verdeckt verteilt wird, ist schon aufgrund dieser Regelung nicht relevant. Die Verteilung des Einkommens iR einer vGA ist somit bereits durch S 1 abgedeckt (Näheres dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil A Tz 1f). S 2 stellt lediglich eine ergänzende Regelung zu § 8 Abs 3 S 1 KStG dar.

Tz. 3

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Entsprechendes gilt für § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Auch hier können vGA eigentlich bereits unter den Begriff der "sonstigen Bezüge aus Aktien, Anteilen an einer GmbH oder an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften" subsumiert werden, der in S 1 der Vorschrift verwendet wird. Ggf würde sich die Rechtsfolge ergänzend auch noch aus ergeben. Danach gehören zu den Eink aus KapV auch besondere Entgelte und Vorteile, die neben den in den Abs 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

Unabhängig davon wird man § 8 Abs 3 S 2 KStG und § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG zur Prüfung einer vGA als die jeweils spezielleren Normen heranziehen. Diese müssen jedoch im Kontext der Grundnormen gesehen werden, zu denen sie gehören. Im Hinblick darauf, dass es sich bei der vGA sowieso um einen unbestimmten Rechtsbegriff handelt, ist diese Frage aber eher theoretischer Natur.