Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.3.4.3 Auflösung des Ausgleichspostens bei Vorliegen eines Veräußerungsersatztatbestands (§ 14 Abs 4 S 5 KStG idF vor KöMoG)

Tz. 1322

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach § 14 Abs 4 S 5 KStG aF sind insbes

• die Umwandlung der OG auf eine PersGes oder natürliche Person,
• die verdeckte Einlage der Beteiligung an der OG und
• die Auflösung der OG

der Veräußerung der Organbeteiligung gleichgestellt. Das in § 14 Abs 4 S 5 KStG aF enthaltene Wort "insbes" bedeutet, dass die dort enthaltene Aufzählung nicht abschließend ist.

Tz. 1323

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Als weitere Ersatztatbestände kommen in Betracht (s Rödder/Joisten, in R/H/N, § 14 KStG Rn 748):

• die Entnahme der Organbeteiligung aus dem BV eines Einzelunternehmers als OT oder einer OT-PersGes (§ 4 Abs 1 S 1 EStG),
• der Wegzug des OT oder eines MU der OT-PersGes (s § 4 Abs 1 S 3 EStG, § 12 Abs 3 KStG),
• die Sachausschüttung der Organbeteiligung durch eine Kö als OT.

Bei OT-PersGes ist ein in deren St-Bil gebildeter organschaftlicher AP wegen der stlichen Transparenz der PersGes auch dann, und zwar anteilig, aufzulösen, wenn ein MU der PersGes seinen Anteil an der PersGes veräußert (glA s von Freeden/Joisten, Ubg 2014, 514 und s Rödder/Joisten, in R/H/N, § 14 KStG Rn 733).

Tz. 1324

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

§ 14 Abs 4 S 5 KStG aF stellt ausdrücklich die verdeckte Einlage der Organbeteiligung in eine andere Kap-Ges der Veräußerung gleich, dh die verdeckte Einlage führt zur einkommenswirksamen Auflösung der der Organbeteiligung zuzurechnenden besonderen AP.

Eine offene Einlage (zB Finanzierung einer Kap-Erhöhung durch Einlage der Organbeteiligung) löst, da als Tauschvorgang zu behandeln, die Besteuerung nach dem Grundtatbestand des § 14 Abs 4 S 2 KStG aF aus.

§ 14 Abs 4 KStG aF enthält keine Regelung für den Fall der Einlage der Organbeteiligung in eine PersGes. Für die stliche Behandlung kommt es uE darauf an, ob die Einlage gem § 6 Abs 3–5 EStG mit dem Tw oder mit dem Bw zu bewerten ist. Nur ein über dem Bw liegender Wertansatz ist als Veräußerung zu beurteilen und führt zur einkommenswirksamen Auflösung des AP (glA s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 902).

Wegen der Frage, ob der OT einen organschaftlichen AP auch aufzulösen hat, wenn er von seiner OG eine aus dem stlichen Einlagekonto finanzierte GA erhält, s Tz 1326.

Tz. 1325

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Als weiteren Veräußerungsersatztatbestand, der zur einkommenswirksamen Auflösung von AP führt, nennt § 14 Abs 4 S 5 KStG aF die Auflösung der OG. Die Auflösung erfolgt idR durch Beschl der HV oder Gesellschafterversammlung (§ 262 Abs 1 Nr 2 AktG, § 60 Abs 1 Nr 2 GmbHG; s § 11 KStG Tz 13ff). Da die organschaftlichen AP also nicht erst in dem Zeitpunkt der tats Abwicklung der OG aufzulösen sind, ist der Zeitpunkt der Zwangsauflösung des AP in der St-Bil des OT nicht deckungsgleich mit dem Zeitpunkt der Beendigung der Liquidation der OG (dazu s Tz 652). Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 903) will den AP erst in dem Zeitpunkt der Übertragung des Vermögens der OG auf den OT auflösen, um Probleme zu vermeiden, die sich ansonsten bei Fortführung der zunächst in Abwicklung befindlichen OG ergeben würden.

Tz. 1326

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Anders als § 17 Abs 4 EStG nennt § 14 Abs 4 S 5 KStG aF als veräußerungsgleiche Tatbestände nicht die Herabsetzung und Rückzahlung des Nenn-Kap der OG sowie die Vereinnahmung von Ausschüttungen, die die OG aus dem stlichen Einlagekonto finanziert hat, während des Bestehens der Organschaft. Letzteres ist im System angelegt, sonst würde jede gem § 27 Abs 6 KStG zur Verringerung des Einlagekontos führende organschaftliche Mehrabführung zur Zwangsauflösung zuvor gebildeter AP führen.

Anders ist die Situation nach Beendigung der Organschaft. Wenn der frühere OT von seiner Nicht-mehr-OG eine aus dem stlichen Einlagekonto finanzierte GA erhält, ist diese uE vorrangig mit dem organschaftlichen AP zu verrechnen (s Tz 1356; weiter s Breier, DK 2011, 11, 20).

Tz. 1327

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Verwendet die OG eine in organschaftlicher Zeit gebildete Rücklage zur Erhöhung des Nenn-Kap aus Gesellschaftsmitteln, gilt nach § 28 Abs 1 S 1 KStG der positive Bestand des stlichen Einlagekontos als vor den sonstigen Rücklagen in Nenn-Kap umgewandelt. Der OT wird von dieser Maßnahme nicht berührt; er hat den AP unverändert fortzuführen. Die Gegenposition in der Bil der OG ist jetzt nicht mehr die Rücklage, sondern das Nenn-Kap.

Tz. 1328–1329

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

vorläufig frei