Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.5.5 Verlagerung der Ursache einer Mehr- bzw Minderabführung iSd § 14 Abs 4 KStG durch Einbringung von Betriebsvermögen durch die Organgesellschaft in eine andere Tochter-Organgesellschaft

Tz. 1473

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Beispiel:

a)	Ausgangssituation: Die TG hat in vertraglicher Zeit in ihrer H-Bil eine stlich nicht anerkannte Rückstellung gebildet. Die Bildung führte zu einer entspr Minderabführung an die MG. In der St-Bil des OT ist, weil es sich um einen Anwendungsfall des § 14 Abs 4 KStG handelt, der Bw der Beteiligung an der TG zu erhöhen bzw bei einer Minderabführung vor dem 01.01.2022: ein aktiver AP zu bilden.
b)	Veränderung:
c)	Stliche Beurteilung:
(1)	Durch den Eingringungsvorgang selbst wird die nach wie vor vorhandene Ursache der früheren Minderabführung von der TG auf die EG verlagert. Die Einbringung führt jedoch nicht zu einer zweiten Minderabführung von der EG an die TG und damit auch nicht zur Anwendung des § 14Abs 4 KStG. In der St-Bil der MG verändert die Einbringung nichts an dem erhöhten Beteiligungs-Bw/bzw bis zum VZ 2021: an dem ausgewiesenen AP, der zum Schluss des nach dem 31.12.2021 endenden Wj zwangsaufzulösen ist (s § 34 Abs 6e S 7ff KStG).
(2)	Eine Mehrabführung ergibt sich jedoch in dem nachgelagerten Zeitpunkt, in dem auf der Ebene der TG die Ursache der Wertansatzdifferenz zwischen H-Bil und St-Bil wegfällt. Der Wegfall der Rückstellung führt zu einem entspr höheren H-Bil-Gewinn und damit zu einer höheren Abführung an den Zwischen-OT (TG).
(3)	Zu entscheiden ist, ob diese Mehrabführung eine solche iSd Abs 3 oder des Abs 4 des § 14 KStG ist.

Würde man sich mit der Begr, die Ursache der Abführungsdifferenz liege in organschaftlicher Zeit, für die Anwendung des § 14 Abs 4 KStG aussprechen, wäre in der St-Bil des Zwischen-OT (TG) eine Einlagenrückgewähr anzuwenden bzw bei Mehrabführungen vor dem 01.01.2022 wäre ein passiver AP zu bilden. Eine spätere gegenläufige Minderabführung gäbe es nicht, bei Veräußerung der EG-Beteiligung wäre der VG entspr höher. Bei der MG (OT) würde die weitergeleitete Mehrabführung zu einer Einlagenrückgewähr bzw bis zum VZ 2021 zur Auflösung des in ihrer St-Bil gebildeten aktiven AP führen.

Spricht man sich hingegen – uE zutr – dafür aus, dass für die Beantwortung der Frage, ob eine Abführungsdifferenz in der vororganschaftlichen oder in der organschaftlichen Zeit verursacht ist, eigenständig auf jedes Organschaftsverhältnis abzustellen ist (dazu auch s Tz 981), wird man die Anwendung des § 14 Abs 3 KStG bejahen müssen. Bei Zugrundelegung dieser Lösung wäre die Mehrabführung im Verhältnis zwischen der EG und der TG für stliche Zwecke als GA zu behandeln (dazu näher s Tz 1003). Wie näher in Tz 982, 998 ausgeführt, schlägt die Mehrabführung nicht auch auf die nächsthöhere Organschaftsebene durch. Bei der TG gleichen sich die als GA vereinnahmte, an die MG weitergeleitete Mehrabführung und die BV-Mehrung lt St-Bil aus. Folglich kommt es auf der Ebene der MG (OT) erst im Zeitpunkt der Veräußerung des Anteils an der TG zu einem entspr geringeren VG bzw bis zum VZ 2021 zur Auflösung des in ihrer St-Bil gebildeten aktiven AP.

Die Anwendung des § 14 Abs 3 – statt des Abs 4 – KStG führt allerdings dazu, dass der von der TG in der Ausgangssituation erzielte Gewinn (aus der stlichen Nichtanerkennung der in der Bil ausgewiesenen Rückstellung) zunächst ein zweites Mal besteuert wird. Diese zweite Besteuerung wird erst bei späterer Veräußerung der TG-Beteiligung durch die MG auf die vom Ges gewollte Einmalbesteuerung zurückgeführt.