Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1.4.2.2 Anwendung des § 12 UmwStG bei der Übernehmerin

Tz. 58

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

§ 12 Abs 1 UmwStG regelt den Wertansatz der von der Übertragerin übergehenden WG in der St-Bil der Übernehmerin nach dem Prinzip der Bw-Verknüpfung (generell hierzu s § 12 UmwStG Tz 8).

Tz. 59

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Im Einzelnen ist für die Anwendung des § 12 Abs 1 UmwStG bei der stfreien Übernehmerin von den gleichen vier Fallgruppen auszugehen wie bei der Anwendung des § 11 UmwStG bei der stfreien Übertragerin; s die nachfolgende Übersicht.

Übertragerin		Übernehmerin	Wertansatz bei der Übertragerin	Tz
Fallgruppe 1 WG des stfreien Bereichs	bleiben	WG des stfreien Bereichs	gW (Bw-Verknüpfung gem § 12 Abs 1 S 1 UmwStG)	s Tz 60
Fallgruppe 2 WG des wG	bleiben	WG des wG	Bw, gW, Zwischenwert (Bw-Verknüpfung gem § 12 Abs 1 S 1 UmwStG)	s Tz 60
Fallgruppe 3 WG eines wG	werden	WG des stfreien Bereichs	gW (Bw-Verknüpfung gem § 12 Abs 1 S 1 UmwStG)	s Tz 60
Fallgruppe 4 WG des stfreien Bereichs	werden	WG eines wG	gW (§ 12 Abs 1 S 1 UmwStG)	s Tz 60

Zur Behandlung dieser vier Fallgruppen bei der Übertragerin s Tz 50 (Übersicht).

Tz. 60

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Nach § 12 Abs 1 S 1 iVm § 4 Abs 1 UmwStG hat die Übernehmerin die auf sie übergegangenen WG mit dem in der stlichen Schluss-Bil der Übertragerin enthaltenen Wert anzusetzen. Diese Bw-Verknüpfung ist zwingend.

Dies gilt auch für die Verschmelzung einer gemeinnützigen Übertragerin auf eine gemeinnützige Übernehmerin (s Tz 49). Diese Bw-Verknüpfung ist unabhängig davon, ob bei der gemeinnützigen Übertragerin § 11 Abs 1 oder Abs 2 UmwStG anzuwenden war. Sie ergibt sich für die in der obigen Übersicht aufgeführten beiden Regelfälle (Fallgruppen 1 und 2) und die beiden Ausnahmefälle (Fallgruppen 3 und 4) aus § 12 Abs 1 S 1 UmwStG; (s UmwSt-Erl 2011 Rn 12.01)

Tz. 61

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

§ 12 Abs 2 S 1 UmwStG regelt die stliche Behandlung eines bei der Übernehmerin entstehenden Übernahmegewinns oder Übernahmeverlusts. Dieser Übernahmegewinn bzw -verlust bleibt gem § 12 Abs 2 S 1 UmwStG außer Ansatz.

Tz. 62

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Einzelheiten:

• Bei der gemeinnützigen Übernehmerin bleibt der Übernahmegewinn/-verlust ebenfalls stets in vollem Umfang außer Ansatz. Das gilt auch dann, wenn aufgr der Verschmelzung stpfl wG der gemeinnützigen Übertragerin auf die Übernehmerin übergehen und daher ein Teil des Übernahmegewinns/-verlusts auf die Differenz zwischen den AK der WG des wG und dem – anteiligen – Bw der Anteile entfällt.

• Eine Besteuerung nach § 12 Abs 2 S 2 UmwStG (= Anwendung des § 8b KStG) ist möglich, wenn

  • die Übernehmerin vor der Verschmelzung an der Übertragerin beteiligt war,
  • der BW dieser Beteiligung unter deren tats AK liegt und
  • die Beteiligung an der Übertragerin bei der Übernehmerin einen wG darstellt (s § 5 Abs 1 Nr 9 KStG, Tz 205, "Beteiligung an Kap-Ges").

  Aber: Die Beteiligung an einer st-begünstigten Kap-Ges ist auch bei lfd Einflussnahme auf die Geschäftsführung kein wG, sondern stfreie Vermögensverw (s AEAO Nr 3 zu § 64). In diesem Fall kommt uE wegen der pers StBefreiung nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG der StPflicht nach § 12 Abs 2 S 2 UmwStG keine Bedeutung zu.

• § 12 Abs 3 UmwStG regelt den Eintritt der Übernehmerin in die Rechtsstellung der Übertragerin.

  Diese Regelungen gelten auch für den Eintritt der gemeinnützigen Übernehmerin in die Rechtsstellung der gemeinnützigen Übertragerin.

• Der Eintritt in diese Rechtsstellung betrifft hinsichtlich der Bewertung der übernommenen WG und der AfA den stpfl und den stfreien Bereich, hinsichtlich der den stlichen Gewinn mindernden Rücklagen nur den Bereich der übernommenen stpfl wG. Generell hierzu s § 12 UmwStG Tz 46 mwHinw.
• Die Nicht-Übertragbarkeit eines verbleibenden Verlustvortrags (s § 12 Abs 3 Hs 2 iVm § 4 Abs 2 S 2 UmwStG) betrifft dagegen nur den Verlust aus stpfl wG der gemeinnützigen Übertragerin, die auch bei der gemeinnützigen Übernehmerin als stpfl wG weitergeführt werden.
• § 12 Abs 4 UmwStG regelt den Übernahmefolgegewinn, der sich durch das Erlöschen von Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen der Übertragerin und der Übernehmerin ergeben kann. Die Regelung gilt auch für die Verschmelzung zwischen gGmbH. Allerdings kann ein stpfl Übernahmefolgegewinn nur insoweit entstehen, als die durch die Verschmelzung erlöschenden Forderungen und Verbindlichkeiten bei der Übernehmerin zum BV eines stpfl wG gehören.
• Nach § 12 Abs 5 S 1 UmwStG führt der Übergang des Vermögens einer stpfl Übertragerin in den nicht stpfl oder st-befreiten Bereich der Übernehmerin bei dieser zu einem Bezug iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Der Bezug ergibt sich iHd in der St-Bil ausgewiesenen EK abz des Bestands des stlichen Einlagenkto nach Anwendung des § 29 Abs 1 KStG. Zu diesen Regelungen s § 12 UmwStG Tz 69–73.
• Aber: § 12 Abs 5 S 1 UmwStG ist uE auch dann anzuwenden, wenn sowohl die Übertragerin als auch die Übernehmerin gGmbH sind. Der Anwendungsbereich beschr sich allerdings auf die Fälle des "Sphärenwechsels", durch den ein wG der Übertragerin bei der Übernehmerin in deren ideellen Bereich oder deren ...