Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.1.7 Veräußerung der Anteile durch "den Einbringenden" (§ 22 Abs 1 S 1 UmwStG)

Tz. 29a

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Die Veräußerung der maßgebenden Anteile (s Tz 31–33a) iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG ist dann "sperrfristschädlich", wenn "der Einbringende" die Veräußerung vornimmt. Der Begriff des Einbringenden ist weder in § 22 Abs 1 S 1 UmwStG noch in den übrigen Bestimmungen des § 22 UmwStG erläutert. So liegt es nahe, hierunter die einbringende Pers iSd § 20 Abs 1 UmwStG zu verstehen, welche als Gegenleistung für die Übertragung des Sacheinlagegegenstands auch die neuen Anteile an der Übernehmerin erhält (dazu s § 20 UmwStG Tz 169; ebenso s Bilitewski, H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 70). Werden die Anteile unentgeltlich auf einen Rechtsnachfolger übertragen und liegt kein Fall des § 22 Abs 1 S 6 Nr 1 UmwStG vor, gilt der Erwerber als Einbringender iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG (s § 22 Abs 6 UmwStG). Auch die Veräußerung von nach § 22 Abs 7 UmwStG mitverstrickten (und somit sperrfristverhafteten) Anteilen Dritter begründet den Tatbestand des § 22 Abs 1 S 1 UmwStG. Denn der AE der mitverstrickten Anteile ist insoweit als Einbringender iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG anzusehen (s Tz 111; ebenso s Nitzschke, in Blümich, § 22 UmwStG 2006 Rn 100; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 273).

Anders als bei der Einbringung von Anteilen an Kap-Ges/Gen gem § 22 Abs 2 S 1 UmwStG ist der Pers-Kreis des Einbringenden nicht von der Anwendung des § 8b Abs 2 KStG für mögliche Anteils-VG abhängig. Daher gilt § 22 Abs 1 UmwStG grds auch für Kö, die zu den Gesellschaften des § 8b Abs 7 und 8 KStG zählen (zu den Besonderheiten s aber Tz 28e).

Tz. 30

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

ME ist der Begriff des Einbringenden für Zwecke des § 22 UmwStG in den Fällen normspezifisch auszulegen, in denen der Einbringende iSd § 20 Abs 1 UmwStG kein St-Subjekt ist. Denn nur ein St-Subjekt kann durch eine Einbringung mit nachfolgender Anteilsveräußerung einen St-Vorteil in Gestalt einer "Statusverbesserung" erzielen, dessen Verhinderung gerade der Regelungsinhalt des § 22 UmwStG ist (s Tz 1). Im Ges findet dies Bestätigung durch die Verknüpfung des Begriffs des "Einbringenden" mit derjenigen Pers, die den Einbringungsgewinn I "als Gewinn des Einbringenden iSd § 16 EStG zu versteuern" hat (s § 22 Abs 1 S 1 1 Hs 2. Satzteil UmwStG). Vorgenanntes trifft auf eine Pers-Ges als Einbringende iSd § 20 Abs 1 UmwStG, die die sperrfristverhafteten Anteile in ihrem Gesellschaftsvermögen hält, nicht zu. Folglich ist auf die MU der Pers-Ges als St-Subjekte, die das von der Pers-Ges erwirtschaftete Einkommen und die im BV enthaltenen stillen Reserven originär als eigene Eink versteuern, abzustellen. Daher sind sowohl die entgeltliche Übertragung der sperrfristverhafteten Anteile durch die Pers-Ges, die (Teil-)Betriebsveräußerung auf Ebene der Pers-Ges (mit dazugehörigen Anteilen), als auch die Veräußerung eines MU-Anteils, zu dessen BV die sperrfristverhafteten Anteile gehören, durch den MU Veräußerungsvorgänge iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG (ebenso s Mutscher, in F/D, § 22 UmwStG Rn 30; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 75; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.02; aA die überwiegende Meinung, s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 28 und s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 22 UmwStG Rn 21, die die MU nicht als Einbringende iSd § 22 UmwStG ansehen und daher bei der letzten Alt – nur – zu einer mittelbaren und damit von § 22 Abs 1 S 1 UmwStG nicht erfassten Veräußerung kommen; ebenso s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 276 iVm Rn 89ff; s Hahne/Weber, Ubg 2011, 420/430; s Graw, Ubg 2011, 603 unter Fn 5).