Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.2.3 Betriebe mit Anteilen an einer Mitunternehmerschaft

Tz. 34

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Gehört ein MU-Anteil zum Vermögen des eingebrachten Betriebs der natürlichen Pers (s Tz 24–27), einer Kö (s Tz 28–29) oder einer Pers-Ges (s Tz 39) und wird der Betrieb im Ganzen inkl der Beteiligung an der MU-Schaft in eine Kap-Ges/Gen eingebracht, sind – unabhängig von der Höhe der MU-Beteiligung – stets mehrere eigenständige Sacheinlagevorgänge anzunehmen. Neben der Einbringung eines (ganzen) Betriebs sind zusätzlich noch so viele Sacheinlagen gem § 20 Abs 1 UmwStG gegeben, wie MU-Anteile (mit allen wes Betriebsgrundlagen, ggf auch des Sonder-BV) zusammen mit dem Betrieb eingebracht werden (hA, zB s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 29; s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 72; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 81; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 20 UmwStG 2006 Rn 48; s UmwSt-Erl 2011 Rn 20.12; aA s Widmann, in W/M, § 20 UmwStG Rn R 2 iVm § 20 UmwStG Rn 10). Im Gegensatz zu einer Beteiligung an einer Kap-Ges (s Tz 30, 31) ist der MU-Anteil – anders als im HR – ertragstlich kein WG des eingebrachten Betriebs; dh er wird stlich nicht als WG iSd § 6 Abs 1 Nr 2 EStG aktiviert (ständige Rspr, zB s Urt des BFH v 01.07.2010, BFH/NV 2010, 2056 unter II.2.b und v 30.08.2012, BFH/NV 2013, 376 unter Rn 31). Die MU-Beteiligung repräsentiert vielmehr die Mitberechtigung an den WG des Gesamthandsvermögens der Pers-Ges, an der die MU-Schaft besteht ggf zzgl des Sonder-BV (ständige Rspr, s Urt des BFH v 25.02.1991, BStBl II 1991, 691, 700; v 06.07.1995, BStBl II 1995, 831 unter 1; v 12.12.1996, BStBl II 1998, 180 unter 2a). Dieser "ideelle Anteil" an den WG ist jedoch dem BV der MU-Schaft, an der die Beteiligung besteht, zuzurechnen und nicht dem BV des eingebrachten Betriebs. Gleiches gilt für etwaiges Sonder-BV des Einbringenden bei der MU-Schaft (Vorrang des Sonder-BV bei natürlichen Pers s Urt des BFH v 22.11.1994, BStBl II 1996, 93 unter II 2 a; und bei Kö s Urt des BFH v 13.07.1993, BStBl II 1994, 282, 286).

Die MU-Beteiligung ist kein Bestandteil im Betrieb des MU, auch wenn diese als "Merkposten" im BV des Betriebs enthalten ist (der MU-Anteil ist in der St-Bil zwar auszuweisen, ist aber – da er kein WG ist – nicht zu bewerten, s Urt des BFH v 30.04.2003, BStBl II 2004, 804 unter II.2.a). Vielmehr ist der MU-Anteil selbst ein nach § 20 Abs 1 UmwStG mit der (Teil-)Betriebseinbringung gleichrangig zu behandelnder Sacheinlagegegenstand. Dies gilt für jede einzelne MU-Beteiligung; Beteiligungen an mehreren MU-Schaften können nicht zu einer Sacheinlage zusammengefasst werden. Wenn schon die Übertragung eines MU-Anteils für sich genommen – unabhängig davon, ob dieser in einem BV gehalten wird oder nicht – als begünstigter Sacheinlagegegenstand den Einbringungstatbestand iSd § 20 Abs 1 UmwStG erfüllt, so kann dieser qualifizierte Einbringungsgegenstand nicht unverzichtbarer Teil eines Betriebs sein, welcher ebenso nach der umwstlichen Sacheinlagedefinition einen eigenständigen Einbringungsgegenstand darstellt (vergleichbar der Problematik der Veräußerung/Aufgabe der nach § 16 Abs 1 S 1 EStG begünstigten betrieblichen Sachgesamtheiten, dazu s Urt des BFH v 25.02.2010, BStBl II 2010, 726 und v 28.05.2015, BStBl II 2015, 797; s Patt, in H/H/R, § 16 EStG Rn 272).

Der MU-Anteil ist aus den vorgenannten Gründen (fehlende WG-Eigenschaft und eigenständiger Sacheinlagegegenstand) auch keine wes Betriebsgrundlage des Betriebs, zu dessen BV er gehört (zutr s Geissler, in H/H/R, § 16 EStG Rn 122; s Patt, in H/H/R, § 16 EStG Rn 296; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 29; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 81; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 20 UmwStG 2006 Rn 48; s Reiche, DStR 2006, 1205; s Schumacher, DStR 2010, 1606).