Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4.2.2 Leistungen der Kapitalgesellschaft

Tz. 45

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG sind alle Auskehrungen, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben. Dazu gehören (s Urt des BFH v 06.10.2009, BFH/NV 2010, 248, und s Schr des BMF v 04.06.2003, BStBl I 2003, 366, Rn 11) neben oGA (auch verspätet beschlossene und/oder verspätet abgeflossene oGA) auch Vorabausschüttungen vor Ablauf des Wj, vGA und sonstige Leistungen, so insbes die Auskehrung des Liquidationserlöses. Leistungen im vorstehenden Sinne können sowohl in Geld- als auch in Sachform erbracht werden. Im Falle einer Sachleistung stellt sich die Frage, mit welchem stlichen Wert diese für Zwecke des § 27 KStG zu berücksichtigen ist. Nach Auff des BFH hat die Bewertung mit dem gW zu erfolgen (s Urt des BFH v 11.04.2018, BStBl II 2020, 201). Dh der Bw oder ein im Gewinnverwendungsbeschl festgelegter Wert ist nicht ausschlaggebend. Auch von der OG gewährte Az an ihre Minderheitsgesellschafter sind Leistungen iSd § 27 KStG (s § 16 KStG Tz 64). Anders uE bei Az an Minderheitsgesellschafter der OG, die der OT leistet, weil es sich aus der Sicht des OT um eine Zahlung an Nicht-AE handelt (näher s § 16 KStG Tz 70ff).

Nach § 14 Abs 3 S 1 KStG sind auch Mehrabführungen einer OG in organschaftlicher Zeit, die ihre Verursachung in vorvertraglicher Zeit haben, für stliche Zwecke als GA zu behandeln. Auch sie sind Leistungen iSd § 27 KStG.

Wegen Sonderfällen von Leistungen, bei denen sich die Frage nach einem Direktzugriff auf das stliche Einlagekto stellt, insbes Zahlungen auf Grund eines Besserungsversprechens sowie der Rückzahlung von Nachschuss-Kap, s Tz 59ff.

Unter Hinw auf das von Semmler (DStR 2001, 1337 und DStR 2002, 391) aufgezeigte Problem regelt das Schr des BMF v 06.11.2003 (BStBl I 2003, 575 Rn 6), dass Leistungen, die noch unter das frühere Anrechnungsverfahren fallen, nicht gleichzeitig Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG sein können (so auch s Urt des BFH v 09.06.2010, BFH/NV 2010, 2117).

Tz. 45a

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Nicht zu den Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG gehört die Kap-Rückzahlung anlässlich einer Kap-Herabsetzung. Für die Rückzahlung von Nenn-Kap regelt § 28 Abs 2 S 2 und 3 KStG einen Direktzugriff auf das stliche Einlagekto. Deshalb gilt gem § 27 Abs 1 S 3 KStG diese Rückzahlung nicht als Leistung, auf die die sog Differenzrechnung anzuwenden ist. Dazu im Einzelnen s Tz 46.

Auch organschaftliche Mehrabführungen qualifizieren nicht als Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG und sind – neben den vorstehend erwähnten Beträgen aus einer Kap-Herabsetzung – außerhalb der sog Differenzrechnung unmittelbar vom stlichen Einlagekto in Abzug zu bringen. Durch das KöMoG wurde § 27 Abs 1 S 3 KStG dahingehend ergänzt, dass die organschaftlichen Mehrabführungen ("Mehrabführungen iSd Abs 6") nunmehr ausdrücklich Erwähnung finden. Der geänderte Gesetzeswortlaut des § 27 Abs 1 S 3 KStG ist gem § 34 Abs 6e S 5 KStG erstmals auf Minder- und Mehrabführungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2021 erfolgen. UE handelt es sich um eine lediglich klarstellende Regelung, die inhaltlich auch für frühere Feststellungszeiträume bereits zu beachten ist. Entspr ergibt sich aus § 27 Abs 6 KStG (s Tz 230ff). Zu beachten ist jedoch die erstmals in diesem Zusammenhang durch das KöMoG festgelegte Zugriffsreihenfolge auf das stl Einlagekto gem § 27 Abs 6 S 2 KStG (s Tz 245ff).

Eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG liegt hingegen vor, wenn eine Kap-Ges eine in einem früheren Jahr aus der Umwandlung von Gesellschafterdarlehen entstandene Kap-Rücklage in einem späteren Jahr rückumwandelt, so dass die AE wieder die Darlehensrückzahlung von der Kap-Ges einfordern können. Ob für die spätere Leistung das Einlagekto als verwendet gilt, richtet sich gem § 27 Abs 1 S 3 KStG nicht nach der hr-lichen Einordnung, sondern allein danach, ob und ggf inwieweit die Leistung den auf den Schluss des vorangegangenen Wj ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigt (so zur Rechtslage vor dem SEStEG s Urt des FG Ba-Wü v 27.04.2006, EFG 2006, 1282; nachgehend s Beschl des BFH v 14.02.2007, Az: I B 66/06 – juris).

Tz. 45b

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Bei Auflösung einer Kap-Rücklage zwecks Verwendung des bilanziellen Ertrags zur Abdeckung von Verlusten (ohne Auszahlung an die AE) verringert sich uE das stliche Einlagekto der Kö nicht, da es an der von § 27 KStG geforderten Leistung fehlt. Dem AE ist folglich eine St-Besch gem § 27 Abs 3 KStG nicht auszustellen. Gleiches gilt bei Auflösung einer Kap-Rücklage unter Einstellung des bilanziellen Ertrags in die Gewinnrücklage.

In beiden Fällen weist das stliche Einlagekto entspr höhere Bestände als die Kap-Rücklage aus. Ein stlicher Gestaltungsspielraum ergibt sich daraus jedoch nicht, denn sowohl die Auflösung unter Auskehrung der Kapital- als auch der Gewinnrücklage führt zu Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG. Ob diese als aus dem Einlagekto finanziert gelten, richtet sich ausschl nach der dort geregelten Verwendungsfiktion.

Tz. 45c

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die Verringerun...