Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4.2.5 Einkünfte durch Darbietungen und deren Verwertung (§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst d EStG)

Tz. 45

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Dieser Tatbestand wurde – mit korrespondierendem St-Abzug gem § 50a EStG – durch das St-BereinG 1986 v 19.12.1985 (BStBl I 1985, 735) in das EStG eingefügt. Sein vorrangiger Zweck besteht darin, durch die Wendung "unabhängig davon, wem die Einnahmen zufließen" eine bis dahin bestehende Besteuerungslücke bei sog "Künstlerverleihgesellschaften" (zu diesen s zB Geils, IWB 2020, 129) zu schließen (s Tz 46 aE). Denn nach Urt des BFH v 20.06.1984 (BStBl II 1984, 828) kann eine Kö keine Eink aus selbst Arbeit erzielen. Damit war die Besteuerung ausl Kö, die Künstler ins Inl "verleihen", nur möglich, wenn die Kö inl BetrSt oder inl ständige Vertreter unterhalten (s § 49 Abs 1 Buchst a EStG), was in der Praxis durch diese gerade vermieden wird. Weiterhin soll der Zusatz "einschl der Eink aus anderen mit diesen Leistungen zusammenhängenden Leistungen" verhindern, dass die Besteuerung durch Verschleierung der Künstlerhonorare als Entgelte für zB Beleuchtung umgangen wird. Dies alles erschwert zwar die missbräuchliche Einschaltung ausl Kö durch Künstler oder Sportler, trifft jedoch andererseits auch von diesen unabhängige Kö. Entspr den geschilderten Zwecken legte das BMF den § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst d EStG (sowie andere Vorschriften) in diesen Fällen zunächst sehr weit aus (s Schr des BMF v 23.01.1996, BStBl I 1996, 89). Dabei erschienen viele Details zweifelhaft (explizit s Urt des BFH v 16.05.2001, BStBl II 2003, 641 zur Bandenwerbung, s aber dazu Tz 58; s auch Tz 85b, 85c). Mit dem grundlegenden Schr des BMF v 25.11.2010, BStBl I 2010, 1350, hat sich dies etwas relativiert, allerdings auch aufgr ges Korrekturen.

Tz. 46

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Nach § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst d EStG rechnen die Eink aus künstlerischen, sportlichen, artistischen, unterhaltenden oder ähnlichen Darbietungen im Inl oder aus deren Verwertung im Inl, einschl der Eink aus anderen mit diesen Leistungen zusammenhängenden Leistungen und "unabhängig davon, wem die Einnahmen zufließen", zu den inl gew Eink, soweit sie nicht zu den Eink iSd § 49 Abs 1 Nr 3 oder 4 EStG (Eink aus selbständiger oder nichtselbständiger Arbeit) gehören (s Urt des BFH v 02.02.1994, BFH/NV 1994, 864). Ab 2009 fallen auch unterhaltende Darbietungen unter die Vorschrift (zB Auftritte in Talkshows, abl noch BFH v 21.04.1999, BStBl II 2000, 254), da auch für solche Auftritte nach den DBA ein dt Besteuerungsrecht gegeben sein kann. Vorher war die Abgrenzung schwieriger (eine pyrotechnische Vorführung als künstlerisch iSd Vorschrift einordnend s FG B-Bbg v 08.12.2016, EFG 2017, 665). Letztlich bildet die "unterhaltende" Darbietung (dazu Holthaus, IStR 2019, 423 mwNachw) nach deren Einfügung nunmehr den Oberbegriff, neben dem die "ähnliche" Darbietung kaum noch einen erkennbaren Anwendungsbereich hat (zutr Loschelder in Schmidt, EStG, § 49 Rz 41). Zeitlich gesehen unterfallen auch vorschüssige Zahlungen unter die Vorschrift, nicht aber entschädigende Zahlungen für ausgefallene Darbietungen (Holthaus, IWB 2020, 1008).

Wurden die Darbietung und "zusammenhängende Leistungen" von verschiedenen Pers erbracht, ist höchst unklar, unter welchen Voraussetzungen der Vergütungsschuldner auch dem Erbringer der Nebenleistungen gegenüber einen St-Abzug vornehmen muss. Die vom BMF aufgestellten Kriterien des "Zusammenhängens" (s BMF BStBl I 2010, 1350 Rn 34) sind aus dem Ges so nicht herleitbar. Die Rspr des BFH ist daher enger (s BFH v 16.11.2011, IStR 2012, 374 mwNachw), ist aber letztlich auch nicht viel schärfer als die ges Formulierung. Klar und praxiswichtig ist aber jedenfalls, dass Werbung bei der jeweiligen Veranstaltung grds eine zusammenhängende Leistung darstellt (näher BFH-Urteil v 06.06.2012, BStBl II 2013, 430 mwNachw) und dass ein Gesamtentgelt, das auch für nicht zusammenhängende Leistungen gezahlt wird, ggf aufzuteilen ist (vgl BFH-Urteil aaO), der Begriff zusammenhängende Leistung also nicht zu einer Art Sogwirkung führen soll und darf. Der notwendige unmittelbare Zusammenhang dürfte indes nicht gegeben sein, wenn die der Art nach zusammenhängende Leistungen nicht vom Darbietenden erbracht wird (BFH-Urteil v 28.07.2010, BFH/NV 2010, 2263).

Die bis VZ 1998 gültige Fassung erfasste nicht die inl Verwertung ausl Darbietungen (s Urt des BFH v 17.12.1997, BStBl II 1998, 440); mit Wirkung zum VZ 1999 wurde die Vorschrift auch auf diese Fälle erweitert. Evtl. versehentlich ist diese Erweiterung im JStG 2009 bestehen geblieben, obwohl diese Eink ab 2009 nicht mehr dem St-Abzug unterliegen (s § 50a Abs 1 Nr 1 EStG; s BT-Drs 16/10189 S 62; s Lüdicke IStR 2009, 206), s Tz 132a.

Die meisten DBA setzen allerdings zusätzlich voraus, dass der Auftretende bestimmten Berufsgr zugehörig ist (insbes Künstler oder Sportler, s Art 17 MA). Auf eine BetrSt oder einen ständigen Vertreter im Inl kommt es nicht an. Der Tatbestand des § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst d EStG ist zB erfüllt, wenn ein ausl Veranstalter einem inl Unternehmen Künstler für Darbietungen im Inl gegen Entgel...