Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.7.9 Stichtage, zu denen bei Betrieben gewerblicher Art das steuerliche Einlagekto festzustellen ist

Tz. 104

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Das stliche Einlagekto ist grds zum Schluss eines jeden Wj festzustellen (s § 27 Abs 1 S 2 und Abs 2 S 1 und S 2 KStG). Die Feststellung ist unabhängig davon vorzunehmen, welche Gewinnermittlungsart beim BgA vorliegt oder ob die jeweiligen Besteuerungsgrenzen des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 EStG überschritten sind (s Tz 81, und s Urt des BFH v 30.09.2022, BStBl II 2022, 269; ["sachlich-abstrakte Betrachtung"]). Krit zu diesem Urt s Deckers (DStZ 2021, 720).

Zur Feststellung des stlichen Einlagekto von BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit in den Jahren, in denen die Tatbestandsvoraussetzungen des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG (Gewinnermittlung durch BV-Vergleich bzw Überschreitung von Umsatz-/Gewinngrenzen) nicht vorliegen und/oder bei denen bisher keine oder keine fortlaufende Feststellung des stlichen Einlagekto erfolgte, gelten die folgenden Grundsätze (s Schr des BMF v 04.04.2022, BStBl I 2022, 645; zur früheren Verw-Auff s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97, Rn 44-46):

2.7.9.1 Feststellung des steuerlichen Einlagenkontos bei BgA, bei denen bisher keine oder keine fortlaufende Feststellung erfolgte

Tz. 105

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Wenn für einen BgA bisher keine oder nicht fortlaufend eine Feststellung des stlichen Einlagekto erfolgte, ist nunmehr für die Feststellung auf den Schluss des letzten in 2022 endenden Wj (Erstjahr) eine entspr Erklärung abzugeben und eine Feststellung des stlichen Einlagekto vorzunehmen (s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97, Rn 44, idF des Schr des BMF v 04.04.2022, BStBl I 2022, 645). Dem ggü geht der BFH im Urt v 30.09.2022 (BStBl II 2022, 269) davon aus, dass keine generelle lfd Feststellungspflicht besteht und entspr Feststellungen nur dann nachträglich vorzunehmen sind, wenn zB aufgr des Überschreitens der Besteuerungsgrenzen ein Anlass hierzu besteht. Der Anfangsbestand des stlichen Einlagekto im Erstjahr ergibt sich grds nach § 27 Abs 1 S 2 iVm Abs 7 KStG. Das bedeutet uE, dass dieser Anfangsbestand in einer (uE formlosen) Nebenrechnung durch jährliche Fortentwicklung des stlichen Einlagekto rückwirkend bis zur Errichtung des BgA, längstens jedoch bis zum Systemwechsel zum Halb-Eink-Verfahren, bzw bis zur letzten Feststellung zu ermitteln ist.

2.7.9.1.1 Vereinfachungsregelung, wenn bisher keine Feststellung erfolgte

Tz. 105a

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Aus Vereinfachungsgründen kann für BgA, für die bisher noch überhaupt keine Feststellung des stlichen Einlagekto erfolgte, der Anfangsbestand des stlichen Einlagekto im Erstjahr aus der Summe des vorhandenen EK des BgA zu Beginn des (letzten) im Erstjahr endenden Wj, dass das Nenn-Kap bzw eine vergleichbare Kap-Größe des BgA übersteigt (hierzu s Tz 83), zzgl der seit dem Systemwechsel zum HEV geleisteten Verlustausgleichseinlagen ermittelt werden (s Rn 44 S 4 des Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97, idF des Schr des BMF v 04.04.2022, BStBl I 2022, 645). Dies führt uE auch zu einem zutr Ergebnis: das zu dem oa Stichtag vorhandene EK des BgA kann nur aus tats Einlagen sowie aus Rücklagen aus den Jahren bestehen, in denen die Voraussetzungen für die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG nicht vorlagen. In den Vorjahren erzielte Ergebnisse des BgA wirken sich dagegen im Hinblick auf den bei einem Regiebetrieb angenommenen phasengleichen Gewinntransfer (s Tz 100g) bzw Verlustausgleich (s Tz 101c) grds nicht auf das dort zu Beginn des Erstjahres vorhandene EK aus (s Bott, DStZ 2022, 751). Diese Verw-Regelung bedeutet eine Abkehr von der bisherigen Verw-Auff: nach der insoweit bisher einschlägigen Verw-Anw (s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rn 46 iVm Rn 43) waren Ausgangsgröße der vereinfachten Ermittlung die zum Zeitpunkt des Systemwechsels (hier wohl: die zum Zeitpunkt des Wiedereinstritts in die EK-Feststellung) vorhandenen EK-Teile; die Verlustausgleichseinlagen waren nur seit dem Zeitpunkt des Wegfalls der Voraussetzungen des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG zu berücksichtigen. Ausführlich zu dieser geänderten Verw-Anw s Deckers (DStZ 2022, 451). Der dargestellte Anfangsbestand ist nicht gesondert festzustellen; er ist vielmehr nur die Ausgangsgröße für die Ermittlung und Feststellung des stlichen Einlagekto auf den Schluss des Erstjahres (gleich des letzten in 2022 endenden Wj). Der festzustellende Bestand des stlichen Einlagekto zum Schluss des Erstjahres ergibt sich aus diesem Anfangsbestand zzgl der Zugänge und abzgl der Abgänge des entspr Wj.

Die Erfassung der seit dem Systemwechsel geleisteten Verlustausgleichseinlagen in diesem Anfangsbestand (anders als die davor geleisteten Einlagen; s Tz 90ff) ist dadurch gerechtfertigt, dass nach dem Systemwechsel auch bei BgA § 27 KStG uneingeschr anzuwenden ist und es in den darauffolgenden VZ nicht (mehr) darauf ankommt, ob die eingelegten Mittel tats noch vorhanden sind (s Tz 87ff).

Fraglich ist uE, ob die Formulierung "geleistete Verlustausgleichseinlagen" mit Bedacht gewählt oder ob auch der fiktive Verlustausgleich aus dem allg Haushalt der Träger-Kö (s Tz 101c) hierunter fällt. UE ist Letzteres der Fall, da es ansonsten zu einer ungleichen Behandlung ggü denjenigen Jahren käme, in denen die Voraus...