Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.13 Anrechnung ausländischer Steuern bei nicht steuerfreien verdeckten Gewinnausschüttungen (§ 26 Abs 1 S 2)

Tz. 137c

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der mit dem JStG 2007 eingeführte § 26 Abs 1 S 2 (vor VZ 2014: Abs 6 S 1 2. HS) ist Folgeregelung zum gleichzeitig eingeführten § 8b Abs 1 S 2. Nach Letzterem sind vGa nicht schachtelprivilegiert, wenn und soweit sie bei der (hier: ausl) ausschüttenden Kö zu einer Einkommensminderung führen. Anrechnung bzw Abzug ausl St ist in diesen Fällen systematisch folgerichtig: Soweit § 8b KStG die Besteuerung von Dividenden verhindert, sind ausl St auf Dividenden wegen fehlender St-Objektidentität weder anrechenbar noch abzugsfähig (s Tz 104). Wenn Dividenden hingegen abw von § 8b Abs 1 S 2 KStG zu besteuern sind, muss auch die Möglichkeit der Anrechnung bzw des Abzugs ausl St bestehen.

Beispiel:

Eine inl MG erhält von ihrer ausl TG eine überhöhte Lizenzgebühr. Der Ansässigkeitsstaat der TG erhebt auf die gesamte Lizenzgebühr eine Abzugs-St; die Höhe der Lizenzgebühr bleibt dort unbeanstandet.

Aus dt Sicht ist die Lizenzzahlung, soweit sie betragsmäßig überhöht ist, stlich als Dividende zu qualifizieren. Diese ist gem § 8b Abs 1 S 2 KStG zu besteuern, da sie sich bei der ausl TG einkommensmindernd ausgewirkt hat. Dementspr ist die ausl Abzugs-St anrechenbar bzw auf Antrag abzugsfähig.

Gem § 8b Abs 1 S 3 KStG gelten DBA-Schachtelprivilegien in solchen Fällen nicht (sog Treaty overriding), so dass sich an dem Bsp auch dann nichts ändert, wenn die TG in einem DBA-Staat ansässig ist. Rechtsfolge ist die Anwendung von § 34c Abs 1 bis 3 EStG. In Nicht-DBA-Fällen wäre Anrechnung und Abzug auch ohne § 26 Abs 1 S 2 zu gewähren. Die "entspr" Anwendung der genannten Vorschriften ist nur im Hinblick auf DBA-Fälle erforderlich, weil dort die Anwendung des § 34c Abs 1 EStG (iVm § 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG) durch § 34c Abs 6 S 1 EStG eigentlich ausgeschlossen ist. Die Verweise sind Rechtsgrundverweisungen, dh alle Voraussetzungen (s Tz 65 ff, s Tz 272 ff, s Tz 282 ff) und Regeln der Höchstbetragsberechnung (s Tz 138 ff), die auch sonst in Nicht-DBA-Fällen greifen, finden Anwendung. Dies gilt auch, wenn die vGa aus einem DBA-Staat kommt, denn die Vorschrift verweist bewusst nicht auf § 34c Abs 6 EStG. Dass keine DBA-Anrechnungsregeln gelten, ist wegen der Nichtgeltung der DBA-Schachtelprivilegien folgerichtig; es handelt sich um eine unabhängig von DBA erfolgende Vermeidung von Doppelbesteuerung. Anrechenbar bzw abzugsfähig sind nur für Rechnung der Bezieherin der vGa erhobene ausl St (zB ausl KapSt), nicht aber bei der TG anfallende KSt. Dies folgt schon daraus, dass § 26 KStG keine "indirekte" Anrechnung regelt (s Tz 5). Eine solche wäre hier aber auch deswegen verfehlt, weil auf einer einkommensmindernd wirkenden vGA wirtsch keine KSt lastet.

Tz. 137d

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Alles Vorstehende gilt gem § 26 Abs 1 S 1 Nr 2 entspr, wenn § 8b Abs 1 S 2 KStG bei einer inl BetrSt einer ausl Kö dazu führt, dass die vGA deren Einkommen erhöht (was voraussetzt, dass die Beteiligung an der ausschüttenden Kö nach innerstaatlichem Recht und ggf auch DBA-rechtlich dem BV der inl BetrSt zuzurechnen ist). Dann ist § 50 Abs 3 EStG entspr anzuwenden (s Tz 307 ff), welcher originellerweise seinerseits wiederum die entspr Anwendung des § 34c Abs 1 bis 3 EStG bestimmt. Diese "doppelte" entspr Anwendung ist aber inhaltlich unproblematisch. Der Verweis auf § 50 Abs 3 EStG ist nur erforderlich, um beschr Stpfl mit inl BetrSt einzubeziehen, die ansonsten gegenüber inl Kö benachteiligt würden.

Tz. 137e

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Erstmals anzuwenden ist die Neuregelung für "Quellen-St" auf Bezüge, die nach dem 18.12.2006 zugeflossen sind (s § 34 Abs 11c S 4 KStG).