Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.3.3.1 Allgemeines

Tz. 33

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Eine verdeckte Einlage durch Minderung der Passiva liegt vor, wenn der Gesellschafter der Kö außerhalb einer Sanierung eine Verbindlichkeit erlässt oder sie befreiend übernimmt. Dies ist zB dann gegeben, wenn der Gesellschafter eine Bankverbindlichkeit der Gesellschaft freiwillig begleicht und von Anfang an auf Rückforderungsansprüche ggü der Gesellschaft verzichtet. Eine Einlage ist auch dann gegeben, wenn der Gesellschafter die Kö von einem Risiko befreit, für das sie stlich zulässig eine Rückstellung gebildet hat und die sie daher auflösen kann (s Lehmann, in F/D, KStG, § 8 Rn 195a).

Die Gewährung eines Darlehens durch den Gesellschafter ist für sich betrachtet aber auch dann keine verdeckte Einlage, wenn die Darlehensgewährung nur durch das Gesellschaftsverhältnis erklärbar ist (weil zB die wirtsch Situation der Kö zu schlecht ist) und zu Bedingungen erfolgt, die unter fremden Dritten nicht vorstellbar sind (also insbes ohne Sicherheiten gewährt wird); dazu s Urt des BFH v 24.04.1997 (BStBl II 1999, 339) und v 04.11.1997 (BStBl II 1999, 344). Solange die Darlehensverbindlichkeit in der Bil der Kö ausgewiesen ist, mangelt es in diesen Fällen nämlich bereits am Wegfall eines Passivpostens. Der Vorgang kann auch nicht unter dem Gesichtspunkt der Mehrung der Aktiva als verdeckte Einlage angesehen werden (Zugang auf dem Bankkto bei Überweisung der Darlehensvaluta vom Gesellschafter an die Kö), wenn gleichzeitig eine Verbindlichkeit an den Gesellschafter passiviert werden muss. Erst im Zeitpunkt eines späteren Forderungsverzichts kommt es in diesen Fällen ggf zu einem gesellschaftsrechtlich veranlassten Wegfall eines Passivpostens, der Grundlage für die Annahme einer verdeckten Einlage sein kann (aber dann uU mit 0 EUR zu bewerten ist; dazu s Tz 60ff).

Tz. 34

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Auch ein ausgesprochener Rangrücktritt macht ein Gesellschafterdarlehen noch nicht zu EK; eine Ausnahme kann sich aber nach § 5 Abs 2a EStG ergeben. Der BFH lässt in diesen Fällen zwischenzeitlich eine Korrektur als verdeckte Einlage nach § 8 Abs 3 S 3 KStG zu. Dazu s auch Tz 18 und 41a; sowie s Kaiser (GmbHR 2001, 103); s Prinz (DStR 2000, 669); sowie s Schr des BMF v 08.09.2006 (BStBl I 2006, 497).

Tz. 35

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Übernimmt ein AE (nämlich eine MG) Lohnaufwendungen für Arbeitnehmer ihrer TG, kann auch darin eine verdeckte Einlage liegen. Dies erfordert aber, dass die Arbeitnehmer einen Lohnanspruch gegenüber der TG haben. Deshalb liegt keine verdeckte Einlage vor, wenn eine MG eigene Arbeitnehmer mit dem fortbestehenden Arbeitsvertrag zur MG an ihre TG entsendet. In diesem Fall erbringt die MG mit der Lohnzahlung eine eigene Verpflichtung; die Tätigkeit der Arbeitnehmer bei der TG ist nur ein Nutzungsvorteil, der nicht als verdeckte Einlage korrigiert werden kann (s Urt des BFH v 11.04.1984, BStBl II 1984, 535).

Zur Abgrenzung, dass nicht jeder gesellschaftsrechtlich veranlasste Wegfall eines Passivpostens zur Annahme einer verdeckten Einlage führen muss, s Tz 18ff.