Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.6 Unterschiedliche Rechtsfolgen je nach der Vergütungsart (§ 8a Abs 1 S 1 Nr 1 und 2 KStG)

Ausgewählte Literaturhinweise:

Herlinghaus, Besserungsvereinbarungen und § 8a KStG, DStR 1994, 1830;

Häuselmann/Pachmann, Gesellschafterfremdfinanzierung, Bankgeschäft und bankübliches Geschäft, RIW1994, 230;

Regnery/Scherer, Internationale Konzernfinanzierung - § 8a Abs 1 S 2 KStG, IStR 1994, 528;

Borggräfe/Jakobs, Darlehnsgewährung durch Dritte iSd § 8a Abs 1 S 2 KStG, FR 1995, 358;

Jander/Hess, Die Behandlung der Patronatserklärung im deutschen und amerikanischen Recht, RIW 1995, 730;

Meier, Die Übernahme von Bankbürgschaften für kommunale Eigen- und Beteiligungsgesellschaften, FR 1995, 183;

Ammelung, Der Entlastungsnachweis bei Finanzierungen durch Banken mit Rückgriffsmöglichkeit nach § 8a KStG, FR 1996, 125;

Ammelung, § 8a KStG und ausl Umwegfinanzierung deutscher Konzerne, DB 1996, 600;

Janssen, Der Drittvergleich des § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG, BB 1997, 1177;

Janssen, Abgrenzung zwischen gewinnabhängig und gewinnunabhängig verzinsten Darlehen bei § 8a KStG, FR 1997, 333;

Janssen, Die Anwendung von § 8a KStG auf nahe stehende Personen und Dritte gem § 8a Abs 1 S 2 KStG, IWB Gr 4, 375;

Löwenstein/Maier, Die Bedeutung der Darlehensbesicherung für den Drittvergleich iRd § 8a KStG, DB 1998, 1688;

Prinz, Finanzierung mit "Ratchet Loans" - Einordnung in die Regelung der Gesellschafterfremdfinanzierung nach § 8a KStG, FR 2002, 24.

3.2.6.1 Allgemeines

Tz. 155

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Während § 8a Abs 1 S 1 HS 1 KStG die Grundregel für die stliche Umqualifizierung bestimmter FK-Vergütungen in eine vGA enthält, konkretisiert der HS 2 des S 1 die betroffenen FK-Vergütungen und schränkt den Grundtatbestand ein. Es wird danach unterschieden, ob die Bemessung der Vergütung vereinbart ist

•	"nicht in einem Bruchteil des Kap" (§ 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG; sog ergebnisabhängige Vergütung) oder
•	"in einem Bruchteil des Kap" (§ 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG; sog ergebnisunabhängige Vergütung).

Mit "Kap"ist jeweils das FK gemeint.

Je nach der Art der Vergütung regeln die Nr 1 des § 8a Abs 1 S 1 KStG idF des StandOG und die Nr 2 des Abs 1 S 1 aF/nF typisierende EK-/FK-Relationen (Nichtbeanstandungsgrenzen), für die sich in der Fachliteratur die Bezeichnung "safe haven"durchgesetzt hat ("sicherer Hafen").

•

Für ergebnisabhängige Vergütungen kommt es nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG idF des StandOG erst dann zur Umqualifizierung in eine vGA, wenn das FK die Hälfte des anteiligen EK des AE übersteigt, dh der safe haven beträgt 1 : 0,5. § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG idF des StSenkG und idF des sog Korb II-Gesetzes enthalten für ergebnisabhängige FK-Vergütungen keinen safe haven, so dass ergebnisabhängige Vergütungen bei § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG idF des StSenkG stets in eine vGA und bei § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG idF des sog Korb II-Gesetzes bei Überschreiten der Freigrenze iHv 250 000 EUR stets in eine vGA umqualifiziert werden. Prinz (FR 2000, 1061, 1062 und 1064) sieht in dem Wegfall des safe haven durch das StSenkG gegenüber vergleichbaren Inl-Fällen, in denen der BA-Abzug erhalten bleibt eine Diskriminierungsgefahr und eine Einschränkung des Grundsatzes der Finanzierungsfreiheit. GlA s Freiling/Schmucker (IStR 2001, 97, 99). Auch sieht Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn R 5) in der Streichung des safe haven durch das StSenkG eine Erschwerung für Sanierungs- und Krisenfälle, da hier oft mit hybriden Finanzierungsformen gearbeitet wird. Ähnliche Wirkungen sieht Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn R 5) für Start Up-Unternehmen und für typischerweise unterkapitalisierte Branchen. Zukünftig werden hybride Vergütungen in der Praxis wohl vermieden werden. Prinz (H/H/R, § 8a KStG Rn R 15) weist auf den Anpassungsbedarf bei bestehenden Finanzierungen hin.

•

Für ergebnisunabhängige Vergütungen beträgt die stlich zulässige EK-/FK-Relation nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG idF des StandOG 1 : 3, bei Holdinggesellschaften iSd Abs 4 S 1 sogar 1 : 9. Nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG idF des StSenkG bzw idF des sog Korb II-Gesetzes beträgt der safe haven 1 : 1,5. Kritisch zur Kürzung der safe haven durch das StSenkG, s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn R 4). Holdinggesellschaften iSd Abs 4 S 1 haben nach § 8a Abs 4 KStG idF des StSenkG einen erhöhten safe haven von 1 : 3. Nach In-Kraft-Treten des § 8a KStG idF des sog Korb II-Gesetzes haben Holdinggesellschaften keinen erhöhten safe haven mehr.

Die Begründung für die unterschiedliche Behandlung der in den Nrn 1 und 2 des Abs 1 S 1 genannten Vergütungen liegt in den unterschiedlichen Möglichkeiten der Gewinnabsaugung bei den beiden Vergütungsarten.

3.2.6.2 Folgen der Abgrenzung von erfolgsabhängigen und erfolgsunabhängigen Vergütungen

Tz. 156

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Die beiden in den in § 8a KStG Nrn 1 und 2 des Abs 1 S 1 genannten Vergütungsalternativen schließen sich gegenseitig aus. Dh ein Gesellschafterdarlehen, bei dem ergebnisunabhängige und ergebnisunabhängige Vergütungsmerkmale zusammentreffen, kann nur entweder der Nr 1 oder der Nr 2 des Abs 1 S 1 zugeordnet werden. Die Vergütungsvereinbarungen ergeben sich aus den Verträgen.

Tz. 157

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Neben unterschiedlichen bzw bei ergebnisabhängigen Vergütungen nach In-Kraft-Treten des StSenkG nicht vorhandene...