Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.6.8 Ergebnisunabhängig vergütetes Fremdkapital (§ 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG)

3.2.6.8.1 Begriff des ergebnisunabhängig vergüteten Fremdkapitals

Tz. 181

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Für FK, für das eine in einem Bruchteil des (Fremd-)Kap bemessene Vergütung vereinbart ist, enthält die Nr 2 des § 8a Abs 1 S 1 KStG eine Reihe von Sonderregelungen, die es bei dem unter die Nr 1 fallenden FK nicht gibt:

a)

Der safe haven, der das Verhältnis von EK zu FK ausdrückt, beträgt 1 : 1,5 (bei FK iSd § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG gibt es einen safe haven nicht) (vor In-Kraft-Treten des StSenkG: 1 : 3 (statt 1 : 0,5 bei ergebnisabhängig vergütetem FK)).

b)

In dem Fall, dass das FK im Verhältnis zum EK diese Relation übersteigt, kann die Kap-Ges der Umqualifizierung der FK-Vergütungen in vGA entgehen, wenn ihr einer der beiden in § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG vorgesehenen alternativen Gegenbeweise gelingt (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Rn 57): Gegenbeweis 1: Nachweis, dass das FK unter sonst gleichen Umständen auch von einem fremden Dritten gewährt worden wäre (s Tz 184 ff). Gegenbeweis 2: Es handelt sich um Mittelaufnahmen durch Kreditinstitute zur Finanzierung von Geschäften iSd § 1 KWG (§ 8a Abs 1 S 1 Nr 2 S 2 KStG idF des sog Korb II-Gesetzes). Nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 HS 2 KStG idF des StandOG bzw idF des StSenkG war die Mittelaufnahme zur Finanzierung banküblicher Geschäfte ebenfalls nicht von § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG erfasst. Nach der Neufassung des § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 S 2 KStG durch das sog Korb II-Gesetz können vGA jedoch vorliegen, wenn es sich um Mittelaufnahmen zur Finanzierung von Geschäften mit dem Kreditinstitut nahe stehenden Personen iSd § 1 Abs 2 AStG handelt, die nicht selbst Kreditinstitut sind. Wegen Einzelheiten s Tz 201 ff.

Tz. 182

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Eine ergebnisunabhängige FK-Vergütung liegt nur dann vor, wenn die Vergütung in einem Bruchteil des FK bemessen wird, insbes bei festverzinslichen Darlehen. Ergebnisunabhängig vergütete Darlehen sind aber auch solche, bei denen ein Fixbetrag als Zins gezahlt wird. Str ist, ob ein variabler Zins, der an die Leitzinssätze des Kap-Markts (Libor, Fibor, Diskont- oder Lombardzins) anknüpft, unter § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG fällt. Bejahend – uE zutr – s Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 82) und Frotscher (in F/M, § 8a KStG aF Rn 54). Ablehnend s Wassermeyer (in WP-HdU 2001, Bd 1, Kap G Rn 536). UE ist Kröner zuzustimmen, da der Zins sich nicht nach Merkmalen der Person des Darlehensnehmers, sondern nach dem Kap-Markt ausrichtet. Ansonsten müssten auch Hypothekendarlehen mit variablem (Markt-)Zins stets der Nr 1 zugerechnet werden. Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Rn 54) ist das FK nur dann der Nr 2 des Abs 1 S 1 zuzuordnen, wenn die Vergütung ausschließlich ergebnisunabhängig ist. Beim Hinzutreten sonstiger Vergütungsmerkmale ist das FK der Auffangvorschrift des Abs 1 S 1 Nr 1 zuzuordnen (s Tz 160 und s Tz 174). UE müssen die sonstigen Vergütungsmerkmale ihre Ursache in der Person des Darlehensnehmers haben.

3.2.6.8.2 Umqualifizierung der Vergütungen für den den safe haven übersteigenden Betrag des Fremdkapitals

Tz. 183

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Eine Umqualifizierung der für das ergebnisunabhängig vergütete Gesellschafter-FK gewährten Zahlungen kommt nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG nur insoweit in Betracht, als das FK zu einem Zeitpunkt im Wj (der Kap-Ges) das 1 1/2fache ( vor In-Kraft-Treten des StSenkG: das dreifache ) des anteiligen EK des AE übersteigt. Weiter ist nach In-Kraft-Treten des sog Korb II-Gesetzes Voraussetzung, dass die Freigrenze iHv 250 000 EUR (hierzu s Tz 121 ff) überschritten wird. Anders als die Nr 1 des § 8a Abs 1 S 1 KStG erlaubt die Nr 2 einen Gegenbeweis durch Fremdvergleich bzw bei banküblichen Geschäften (hierzu s Tz 201 ff). Ebenfalls anders als bei der Nr 1 ( s Tz 17 ) existiert für die Anwendung der Nr 2 keine Übergangsregelung im Zusammenhang mit der erstmaligen Anwendung des § 8a KStG idF des StandOG.